浅析中美存货期末计价方法

【摘要】存货是企业的一项重要的资产，存货的期末计价方法对财务报表有着重要的影响。目前，我国采用的是成本与可变现净值孰低法，美国采用成本与市价孰低法。本文首先介绍了两种计价方法，然后分析了中美两国计价方法的不同，最后对比分析了两种计价方法的优势和不足，这有助于了解与企业存货相关的会计信息的可靠性，从而有助于做出正确的决策。

【关键词】存货 期末计价 成本与可变现净值孰低法

成本与市价孰低法

存货是在企业的资产中占有较大的比重，不同的存货期末计价方法对财务报表有着重要的影响，从而会对财务报表信息使用者的决策产生重要的影响。我国采用的是成本与可变现净值孰低法，美国采用成本与市价孰低法。文章首先介绍了两种计价方法，然后分析了中美两国计价方法的不同，最后对比分析了两种计价方法的优势和不足，这有助于了解与企业存货相关的会计信息的可靠性，从而有助于做出正确的决策。

一、两种存货期末计价方法的含义及计量方法

成本与可变现净值孰低法，是指对期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者计价的方法。即当成本低于可变现净值时，期末存货按成本计价;当可变现净值低于成本时，期末存货按可变现净值计价。

成本与市价孰低法，是指对期末存货按照成本与市价两者之中较低者计价的方法。当成本低于市价时，期末存货按成本计算;而当存货成本高于市价时，期末存货按市价计算。这种方法中的市价不单单只“市场价”，而是指重置价格和可变现净值经过计算对比后确定的一个价格。如果重置价格高于上限值，则市价等于上限值，即可变现净值;如果重置价格低于下限值，则市价等于下限值，即可变现净值减去正常利润。

二、中美会计准则存货期末计价的不同

（1）计价基础过程不同。我国会计准则采用成本与可变现净值孰低法，美国采用成本与市价孰低法。我国会计准则成本与可变现净值孰低法的计算分两个步骤：第一步，确定可变现净值，可变现净值是以预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值;第二步，比较成本与可变现净值，低者为期末存货的价格。

而美国会计准则成本与市场孰低法的计算分为四个步骤：第一步是确定重置成本，第二步是确定上限值和下限值;第三步重置成本与上限值和下限值进行比对，确定市价;第四步是市价与成本对比，以低者作为期末存货的价格。

（2）会计处理不同。我国存货准则规定期末存货跌价损失的会计处理采用备抵法并单独确认存货跌价损失。从而使成本与可变现净值孰低法对存货的影响予以充分的揭示，如果存货价值跌价后又上升，准则规定应当转回。企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备，对于种类繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。

美国会计准则规定期末存货跌价损失的会计处理有两种方法，即直接法和备抵法。若采用直接法，则对期末的存货成本直接进行调整，将发生的跌价损失直接计入当期的销货成本中;若采用备抵法，则不直接进行调整，而是采用备抵账户和调整账户来分别调整期末存货成本和销货成本。直接法和备抵法二者并无实质上的区别，因而在编制财务报告时，所有的存货项目都可以采用成本与市价孰低法，可以按个别存货项目、某类存货项目或者是所有的存货项目来比较其市价与成本孰高孰低。不过，一旦确认存货减值，就不能恢复其价值。

（3）披露要求不同。我国存货准则直接要求企业在报表上披露存货跌价准备的计提方法、确定存货可变现净值的依据等多项内容，这种直接披露的方式能为报表使用者提供更多的关于存货资产价值的信息，更为恰当。美国的企业在对外披露财务报表时并不披露存货的跌价损失有多少以及存货的备抵项目有多少，而仅仅在财务报表中披露存货期末计价采用成本与市价孰低法。

三、中美会计准则存货期末计价的优势和不足

（1）我国会计准则提供的会计信息质量低于美国。

我国会计准则以成本与可变现净值计价存货，而多数企业的大量存货是不具备正常的销售渠道，根本无法实现所谓的可变现净值。可变现净值只能通过繁杂的人为估计，可变现净值实现很难客观而公允的评价。而美国会计准则关于成本与市场孰低的计算，依据的是重置价值，即企业从正常渠道购买该存货的价格，通常可以认为是公允价格。确定了重置价值之后，还要用可变现净值进行修正，因而更加准确可靠。

（2）我国会计准则提供的会计控制功能比美国弱。

我国会计准则以成本与可变现净值计价存货，虽然要求确凿证据，但没有正常销售渠道，很难实现正常的销售价格，多数情况下依靠人为估计，实际上留下了很大的人为判断空间。除此之外，我国会计准则允许调减存货价值，又允许未来再做调回，这又留下了一个人为调节利润的巨大漏洞。

而美国会计准则依据的是存货的重置价格，这个价格是竞争市场上的正常销售价格，很难被人为控制，之后又通过重置价值来制约市价，从而在很大程度上控制了人为调节利润的风险。而且一旦调减存货价值，即便未来有了回升，也不允许调回，企业只能在最终实现销售或使用后，才能够确认价值的回升。

（3）我国会计准则计价方法比美国简单。

我国会计准则以成本与可变现净值计价存货，相对来说更加简单，更具有操作性。美国会计准则成本与市场孰低法的计算非常复杂。我国会计从业人员多达千万，层次不一，多数人员的职业水平尚待提高，我国很多会计人员在短期内很难理解和掌握美国的核算方式。

四、结语

美国会计准则提供的会计信息质量和会计控制功能均高于我国。我国会计准则应当借鉴美国会计准则中的有益因素，取长补短，然而美国会计准则过于复杂和精细，对会计人员队伍的整体职业素质和水平要求很高，对于我国现实而言，推行尚有较大难度。但由于可变现净值更多的需要主观估计，估计结果也难以验证，作为存货的计量标准容易变成操纵利润的工具。因此，了解存货期末计价方法，有助于了解与企业存货相关会计信息的可靠性，从而有助于做出正确的决策。