税收立法权回归的路径选择与发展前瞻

〔摘要〕 以国务院主导税收立法权的行使为背景的税收立法权的回归问题导源于国家立法机关的税收立法授权。因授权决定的不规范及对授权立法缺乏有效监督，以致税收授权立法产生诸多弊端。直接废止相关立法授权决定是实现税收立法权回归的最合理且可行的路径。回归后的税收立法权的良性运行有三个前瞻性问题有待解决，首先是税收法定原则的入宪问题；其次是法律保留和授权立法的关系问题；最后是税收立法权回归后的运行问题。因此，加强全国人大及其常委会的税收立法能力建设成为当务之急。

〔关键词〕 税收立法权；税收法定原则；立法机关；授权立法；法律保留

十二届全国人大一次会议期间，赵冬玲等32位全国人大代表联名向大会提交了《关于终止授权国务院制定税收暂行规定或者条例的议案》。此举再度引发税收立法权回归问题的热议，也得到了全国人大常委会法制工作委员会的积极回应。税收立法权的回归问题，在我国实际上是以国务院主导税收立法权的行使为背景的，即按照税收法定原则本应由全国人大及其常委会行使的税收立法权，却经全国人大及其常委会的授权，主要由国务院在行使。由于授权本身和国务院依授权进行的税收立法存在的问题和弊端日益凸显，故而提出税收立法权回归的问题。可见，所谓“税收立法权的回归”，也就是要改变国务院长期主导税收立法权行使的现状，实现税收立法权向全国人大及其常委会的回归。普遍认为，税收立法权回归全国人大及其常委会的时机与条件已经成熟，问题的关键是如何实现回归，以及如何保障回归之后的税收立法权的良性运行。鉴于此，本文拟在分析我国税收立法权行使现状的基础上，对税收立法权回归的路径和相关的前瞻性问题的解决做些探讨。

一、税收立法权行使的现状分析

国务院主导税收立法权行使的现状从现行有效税种的立法情况中可见一斑。具体而言，在现行有效的18个税种中，只有个人所得税、企业所得税、车船税三个税种是由全国人大或全国人大常委会以法律的形式规定的，其余15个税种均由国务院以行政法规的形式规定。各实体税法的实施细则则主要由财政部、国家税务总局等政府主管部门制定。这就使得行政法规和部门规章成了我国税收法律渊源的主体，以致我国的税收立法体系呈现出“行政立法为主、人大立法为辅”的格局。此种格局的形成和改革开放初期全国人大及其常委会的两次立法授权有着直接的关联。

第一次是1984 年9月18日，第六届全国人大常委会第七次会议通过了《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》，该《决定》授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验，加以修订，提请全国人大常委会审议。第二次是 1985 年4月10日，第六届全国人大第三次会议通过了《全国人民代表大会关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的决定》。

上述两次立法授权，第一次授权是专门的税收立法授权，第二次授权虽非专门针对税收立法，但很显然是包含税收立法在内的。全国人大及其常委会之所以将本应由它们行使的税收立法权授权国务院行使，主要是考虑到改革开放初期我国法制极不健全，对建立现代税制仍处于探索阶段，由全国人大及其常委会来制定各项税收法律，不仅受立法能力和条件的限制，而且须经历漫长的立法程序，为满足包括税制改革在内的经济改革对税收法律制度的迫切需要，有必要先由国务院制定相应行政法规并颁布实施，待条件成熟时再由全国人大或全国人大常委会制定相应法律。由此可见，全国人大及其常委会对国务院的税收立法授权，在当时特定的历史情境下，实属迫不得已之举，也可以说是一种“权宜之策”。

二、税收立法权回归的路径选择

第三，1985年的立法授权决定废止后的税收授权立法问题可通过新的授权来解决。废止全国人大1985年作出的立法授权决定并不意味着全国人大及常委会今后不能再对国务院进行新的税收授权立法，更不能由此得出国务院不能行使税收立法权（广义）的结论。废止1985年的立法授权决定并经此收回税收立法权的目的是要改变国务院主导税收立法权行使的现状和在我国建立“以税收法律为主、税收行政法规为辅”的税收法律体系。因此，1985年的立法授权决定废止后，应当按照税收法定原则的要求处理好法律保留与税收授权立法二者之间的关系。就短期而言，单个试点税种的设定仍然可以授权国务院制定暂行条例予以规定，但应遵循“一事一授权”原则且明确授权的目的、范围及期限等。而从长远考虑，设税权应该是绝对法律保留事项，只能由全国人大及其常委会通过制定法律来行使，国务院不得行使，立法机关也不能授权国务院行使。此外，对于现行有效的税收暂行条例，全国人大或全国人大常委会应当按照轻重缓急的原则逐步将其上升为法律。在此之前，这些税收暂行条例的效力应予维持，国务院若对其进行修改，应当坚持只能减税不能加税的原则。〔3〕

三、税收立法权回归的发展前瞻

不容忽视的是，税收立法权回归全国人大及其常委会是一项影响深远而又关涉方方面面的综合性工程，并非可以一蹴而就。因此，废止以往的税收立法授权决定还仅仅是解决该问题的第一步。要切实巩固全国人大及其常委会收回税收立法权的成果，真正实现税收立法权的回归，并保障税收立法权的良性运行，至少还有以下三方面的前瞻性问题有待解决。

最后是税收立法权回归之后的运行问题。全国人大及其常委会收回税收立法权之后，要保障国家税收立法权的良性运行，加强全国人大及其常委会的税收立法能力建设便成为当务之急。在具体措施上就是要调整代表和委员的组成结构，确保全国人大代表和全国人大常委会组成人员中有一定数量的具有税收专业知识背景的代表与委员，增加全国人大的财经委员会和法律委员会及全国人大常委会的预算工作委员会和法制工作委员会的专业人员编制，为全国人大及其常委会税收立法能力的提高提供人员和组织保证。惟有如此，方能取得全国人大及其常委会收回税收立法权的实际成效，尤其是保证全国人大及其常委会在税收法案起草中的主导地位。否则，未来的税收立法将因全国人大及其常委会的立法能力不足，而仍由国务院及其相关主管部门通过控制税收法案的起草继续其中发挥主导作用。当然，鉴于税收立法具有专业性和技术性较强的特点，因此，在客观上也要求在全国人大及其常委会发挥主导作用的前提下，充分吸纳财政部、国家发改委、国家税务总局等相关行政部门的专业人士以及相关领域的专家学者参与税收法案的起草工作，以充分发挥各相关方面的资源优势，提高立法的科学性和专业性。参见刘剑文、耿颖 《全国人大收回税收立法授权的进路与前瞻》，载《东方早报》2013年3月19日。除采取有效措施加强全国人大及其常委会的税收立法能力外，国家税收立法权的良性运行还对税收立法的过程和结果提出了更高要求。就前者而言，要求全国人大及其常委会税收立法权的行使遵循民主立法的原则，通过公布法律草案征求意见、举行立法听证会等途径吸纳民意，真正体现税收立法过程的公民广泛参与性，以此来弥补代议制民主下民选立法代表在反映民意方面不够充分之缺陷，减少利益集团活动对税收立法过程的消极影响，增强税收法律的正当性与可接受性。就后者来说，一方面它要求全国人大及其常委会制定的税收法律规范应当做到结构完整、内容明确，避免产生歧义，排除征税主体确定课税要素的自由裁量权，增强税收法律规范的可预测性。另一方面，它还要求全国人大及其常委会在制定税收法律时应当遵循公平原则，在征税规模的确定上，既要保证国家税收与国民收入同步增长，又要保证国家税收的增加不妨碍经济社会的发展；在纳税义务的设置上，既要坚持税法面前人人平等原则，对任何社会组织和公民个人一视同仁，排除对不同社会组织或公民个人实行差别待遇，又要根据纳税人负担能力的不同，合理确定税目、税率及征税对象、减免税范围，真正实现税收的横向公平与纵向公平。〔6〕