试论内部审计转型与发展

一、内部审计转型与 发展 的重要意义 内部审计转型与发展是根据我国政府转变职能、企业转换机制需要，针对我国内部审计的现实状况，对内部审计提出的一个新的要求。王道成会长在在云南会议上较为深刻地阐述了内部审计全面转型与发展的重要意义。

（一）推进内部审计全面转型与发展是建立现代企业制度的内在需要。加快国有企业股份制改革，实现投资主体多元化，完善公司法人治理结构，规范股东大会、董事会、监事会和经营管理者的权责，建立现代企业制度，推动企业转换经营机制，真正实现企业的“脱胎换骨”，涉及产权制度及法人治理结构层面上的改革。改革的实质是“改治”，是以建立现代企业制度为目标，以股份制为主要实现形式，大力解决企业在公司治理中所暴露出的深层次矛盾，努力实现国有企业体制、机制和管理的创新。内部审计作为企业自我约束机制的重要组成部分，是公司治理不可或缺的重要环节，是保障企业依法经营、规范管理、健康发展的重要手段，也是现代企业制度不可或缺的组成部分。因此，必须把内部审计纳入到现代企业制度建设的总体布局之中，充分发挥内部审计在完善公司治理、健全内部控制机制、加强风险管理中的职能作用。

（二）推进内部审计全面转型与发展是转变经济增长方式的客观要求。转变经济增长方式是十六届三中全会提出的一项重要经济工作方针，也是“十一五”时期经济发展的战略重点。企业要以 科学 发展观为指导，自觉转变自身增长方式。同时，对企业内部审计也提出了更高的要求，不能再停留在传统的财务收支审计阶段，更重要的是要在促进完善公司治理、推动内部控制机制建设，提高风险管理能力方面发挥作用。实现内部审计工作全面转型与发展，是推进国有企业股份制改造，完善公司治理结构，建立现代企业制度，支持和促进经济增长方式转变的需要，也是企业健康和可持续发展的内在要求。

（三）推进内部审计全面转型与发展是国家监管和资本市场监督的客观要求。早在2001年， 中国 证监会就发布了《证券公司内部控制指引》，2004年中国银监会发布了《商业银行内部控制评价试行办法》，2005年上海证券交易所发布了《上市公司内部控制制度指引》，国家国资委 目前 也正在组织力量 研究 制定《中央企业内部控制管理暂行办法》，为督促和指导企业内部控制建设、推动开展内部控制审计，提供了政策支持和法律保障。同时，随着我国资本市场的日趋成熟，特别是股份制改造中引进国外战略投资者，以及大量企业在海外上市，资本市场上的投资者越来越关注公司治理、内部控制和风险管理能力，关注内部审计在内部控制执行中的监督作用。

（四）推进内部审计全面转型与发展是内部审计自身发展的必然趋势。从２１世纪初起至今，由财务审计为主逐步向以管理效益审计为主转变。审计作为受托责任系统中一种重要控制机制，已经成为公司治理各相关方赖以存在与发展的极具价值的资源，因此，当前，我们推进内部审计由财务审计为主逐步向以内部控制和风险管理审计为主转变，既是我国内部审计发展的结果，更是受托责任关系发展变化的体现。内部审计要立足于21世纪，就必须从传统的财务审计向管理审计发展。

二、内部审计转型与发展的基本要求

推进内部审计全面转型与发展，核心内容是推行公司治理审计、内部控制审计和风险管理审计。这是现代内部审计的三个重要标志。

随着公司治理的重要性不断突出，内部审计部门不得不将公司治理列为优先审计的对象。公司治理内部审计的内容包括以下几个方面：一是搞好治理环境审计，为良好的公司治理提供基础的文化，框架和政策。要评价总体治理结构和政策，证实组织是否真正拥有十分完整的治理、风险和合规环境；要评价治理环境和道德规范，评价企业的文化标准和道德程序，揭露与治理有关的薄弱环节；要评价审计委员会的活动将这些评估视作通过观察、训练和建议等方式为审计委员会提供价值的重要的机会。二是治理流程审计，支持治理环境的特定活动。要评价舞弊控制和沟通流程，确定组织是否具有有效治理所需的反舞弊的预防和侦察程序；评价报酬政策和相关流程，检查实际执行的激励程序，延期报酬计划的透明度，与报酬相关的报告和监督，以及是否存在特殊安排等；要评价财务治理流程，检查组织是否在整个公司建立了包括明确的政策和标准在内的财务治理流程，证实治理活动之下的原则和标准是否适当，是否在关键的财务流程中得到积极地执行；要评价战略计划和决策的治理活动，通过评估计划和决策流程，推进建立公司治理和战略计划之间的紧密联系；要评价治理绩效的衡量，确定组织是否已经开展与治理活动有关的绩效评价，内部审计应该评估其功能、范围和有效性，确定这些衡量指标与总体治理活动相关的程度，运用风险文化调查来测量整个组织范围内的控制意识，开发类似自我评估的程序。三是治理程序审计。要评价内部和外部治理报告程序，首先应该识别和清点与治理有关的报告程序，然后测试所有内外部治理报告的准确性和适当性；要评价治理事项的上报和追踪程序，在评价上报流程的适当性时，内部审计师应当确信该上报流程包含了审计委员会和董事会；要评价治理变化和 学习 程序，应当识别新出现的、或不断发展变化的治理问题，证实组织有适当的专门方法来发现这些问题，并确信这些创新方法能够实现其预期目的；要评价治理支持软件和技术，应当对关键的技术资源进行定期的检查，以评价和证实其是否充分和是否持续有效，确定治理活动正在使用的所有软件和技术，并评估与该技术相关的控制是否适当。

内部控制审计的目的是合理地保证组织实现遵守国家有关法律法规和组织内部规章制度；信息的真实、可靠；资产的安全、完整；经济有效地使用资源；提高经营效率和效果等目标。内部控制包括控制环境、风险管理、控制活动、信息与沟通、监督等五个要素。内部审计人员应实施适当的审查程序，以评价被审计单位的控制环境，包括经营活动的复杂程度；管理权限的集中程度；管理行为守则的健全性和有效性；管理层对逾越既定控制程序的态度；组织文化的内容及组织成员对此的理解与认同；法人治理结构的健全性和有效性；组织各阶层人员的知识与技能；组织结构和职责划分的合理性； 重要岗位人员的权责相称程度及其胜任能力；员工聘用程序及培训制度；员 工业 绩考核与激励机制。内部审计人员应实施适当的审查程序，评价组织风险管理机制的健全性和有效性，包括可能引发风险的内外因素；风险发生的可能性和预计带来的后果；对抗风险的能力；风险管理的具体方法及效果。内部审计人员应实施适当的审查程序，评价控制活动的适当性、合法 性、有效性，包括控制活动建立的适当性；控制活动对风险的识别和规避；控制活动对组织目标实现的作用；控制活动执行的有效性。内部审计人员应实施适当的审查程序，评价组织获取及处理信息的能力，包括获取财务信息、非财务信息的能力；信息处理的及时性和适当性；信息传递渠道的便捷与畅通；管理信息系统的安全可靠性。内部审计人员对内部控制做出评价时，应选择适当的评价标准。按照项目的性质和需要，既可以对全部控制要素进行评价，也可以只对部分控制要素进行评价。可以采用文字叙述、调查问卷、流程图等方法对内部控制进行描述和评价，并记录于审计工作底稿之中。内部审计人员应向组织的适当管理层报告内部控制的审计结果。审计报告应说明审查和评价内部控制的目的、范围、审计结论、审计决定及对改善内部控制的建议；并应当包括被审计单位的反馈意见。

全面风险管理有8个要素，即内部环境、目标设定、事件识别、风险评估、风险对策、控制活动、信息和交流、监控。风险管理审计是指内部审计机构、内部审计人员依据国家法律、法规、政策和标准，独立、客观地对本组织风险管理和治理过程进行监督、评价和咨询，提出改进和加强风险管理的意见或建议的行为。风险管理审计应当坚持与改善经营相一致的原则，与公司治理相结合的原则，与增加价值相统一的原则。风险管理审计以功能性审计为主，主要审计风险管理行为，包括审计环境预测、经营决策、资源配置、员工使用、市场价格、财务会计、资金运作、对外投资、利益分配等风险管理。环境预测风险管理审计主要检查、监督、评价体制机制、政策变动、法规调整、环境保护、 科技 创新、市场竞争等方面的环境预测风险管理。经营决策风险管理审计主要检查、监督、评价产品生产、销售政策、货物运输、股权结构等方面的经营决策风险管理。资源配置风险管理审计主要检查、监督、评价人力资源、 自然 资源、市场资源、技术资源、信息资源和整个产业链资源等方面的资源配置风险管理。员工使用风险管理审计主要检查、监督、评价招聘风险、考评风险、工作风险、薪金风险、培训风险、管理风险等方面的员工使用风险管理。财务会计风险管理审计主要检查、监督、评价财务预算、成本费用、利润目标、一般会计、责任会计、管理会计等方面的财务会计风险管理。市场价格风险管理审计主要检查、监督、评价生产价格、收购价格、批发价格、零售价格（消费者价格）、期货价格等方面的市场价格风险管理。资金运作风险管理审计主要检查、监督、评价利率风险、股市风险、信用风险、操作风险和道德风险等方面的资金运作风险管理。对外投资风险管理审计主要检查、监督、评价资本投资、资本减值、资本经营，以及筹资、投资和收益分配中所面临的对外投资风险管理。利益分配风险管理审计主要检查、监督、评价税收缴纳、集体积累、公众利益、职工收入等方面的利益分配风险管理。风险管理审计应贯穿一切审计项目。风险管理审计报告是风险管理审计的结果，主要包括风险管理审计的范围、内容、方式、时间，以及发现的主要问题和处理意见。风险管理审计报告由内部审计机构、内部审计人员撰写，征求被审计单位意见后提交本单位董事会或管理层审核和 应用 。内部审计机构、内部审计人员实施常规审计，其审计报告应运用风险管理审计的成果，体现风险管理审计报告的相关内容。

三、内部审计转型与 发展 的主要目标

公司治理审计、内部控制审计和风险管理审计涉及生产、经营、财务、管理、决策等各个方面，是全方位、多角度、高层次的综合性审计。因此，必须关注 政治 体制改革、 经济 体制改革和宏观经济环境，以内部审计的转型与发展促进政府机关、经济领域、 企业 单位的转型与发展。

党的十六届三中全会《决定》 总结 了10年来我国经济体制改革的经验，比较系统地充实了10年前来不及或因条件不成熟而不可能展开的 内容 ，是完善 社会 主义市场经济体制的完整的纲领。《决定》针对国内、国际以及改革和发展的新形势，明确提出了完善社会主义市场经济体制的目标和任务，以及与之相关的重大方针政策，为新阶段的经济体制改革指明了方向。《决定》根据各方面统筹发展的要求和经济体制尚不完善的实际情况，有针对性地规定了现阶段经济体制改革的主要任务。这些任务可以概括为五个方面：一是完善公有制为主体、多种所有制经济共同发展的基本经济制度。这是社会主义市场经济的基础。坚持公有制的主体地位和发挥国有经济的主导作用，必须推行公有制的多种有效实现形式，调整国有经济的布局和结构。二是建立有利于改变城乡二元经济结构的体制。继续推进 工业 化，逐步改变城乡二元经济结构状况，是全面建设小康社会直到实现 现代 化这个长的 历史 时期我国社会经济发展的根本性任务。三是建设统一开放、竞争有序的市场体系，主要是加快建设全国统一市场，在完善商品市场的同时大力发展资本市场和其他要素市场，规范市场秩序，建立健全社会信用体系。四是健全就业、收入分配和社会保障制度。积极扩大就业，推进分配体制改革，完善社会保障体系，这是社会稳定的基础。扩大就业、改善收入分配和建立健全社会保障制度，要依靠国家的政策导向、 法律 规范、公共管理和宏观调控。五是建立促进经济社会可持续发展的机制。要通过深化改革，建立健全与社会主义市场经济相适应的 科技 、 教育 、文化、公共卫生等方面的体制，提高国家创新能力和国民整体素质，实现社会全面进步。多种所有制并存、多元经济结构、开放竞争的市场体系、扩大就业和创业渠道、改革科教文卫体制为拓宽内部审计领域打开了通道，内部审计应当不失时机地占领新的领域。

当前，我国经济发展所面临的国内外宏观环境总体向好。经济增长既面临继续调整的压力，也面临产能释放过快所导致的供给过剩压力。从历史经验判断，如果宏观经济政策把握不当或外部环境恶化，调整幅度可能会比较大。因此，宏观经济政策要在坚持“双稳健”的前提下，采取“一稳一扩”的需求管理政策，既继续控制投资增长，又努力挖掘消费增长潜力，为经济实现长期快速增长创造新的条件。体制方面:中央和地方政府职能加速向公共管理和服务型转变。企业所得税从生产型向消费型转变(由东北试点逐步向全国更大范围推广)。投资体制在政府与市场的关系、中央与地方政府投资事权等方面改革均有新的突破。继续加大和深化垄断领域的改革，特别是医疗、教育体制的改革。政策方面:宏观经济政策总体上在继续保持连续性、稳定性的同时，将会针对供给和需求两方面出现的新 问题 ，采取灵活的微调措施，使经济在短期和中长期供需基本平衡的基础上，更加强调经济与社会的协调发展、东部发达地区与中西部欠发达地区间的协调发展、城乡间的协调发展、城市及乡村各收入群体之间的协调发展，等等。内部审计要把握经济脉膊，在促进经济增长中发挥重要的作用。

企业转型的根本目的是增加价值，价值问题已成为新经济 时代 企业管理的一个核心标志，现代企业已经把企业价值作为其经营行为的指南，企业管理者已不再执着地追求传统经营模式下的成本、利润等单一目标，而是把关注的焦点转向了企业价值的增加。尽管现在人们对企业价值的认识还没有完全统一，但基本观念还是一致的，即：企业价值理念源于企业可持续发展的目标需求，它的产生背景是企业经营环境的改变，知识经济时代的到来和全球经济一体化气候的形成，标志着产生于传统的工业经济时代的管理理念的不适当性。增加价值概念的形成，印证了现代企业是一组“不同利益相关者组成的契约 网络 ”这样一种学说，淘汰了“企业是一个一端连接着投入，一端连接着产出的黑箱子”这样的传统认识。增加价值，要求企业经营者注重 影响 企业长期发展的驱动要素，平衡不同利益相关者的关系，实现共赢，以维护企业的生命力。企业应当按照国家有关规定，依照内部审计准则的要求，认真组织做好内部审计工作，及时发现问题，明确经济责任，纠正违规行为，检查内部控制程序的有效性，防范和化解经营风险，维护企业正常生产经营秩序，促进企业提高经营管理水平，实现资产的保值增值。

四、内部审计转型与发展的保证措施

推进内部审计全面转型与发展要实现“六个转变”，体现“三个特点”：“六个转变”，即：在审计的理念上，由对内部审计本质的认识是检查，注重结果、重在治标向控制机制，注重过程、重在治本转变；在审计的职能上，由单纯监督向监督与服务并重转变；在审计的目标上，从查错纠弊向内部控制评价和风险评估转变；在审计内容上，由财务控制向业务控制和信息系统控制转变；在审计的方式上，由事后监督向事前、事中全过程监督转变；在审计的手段上，由手工操作为主向利用 计算 机、网络信息技术为主的转变。“三个特点”，即：内部审计工作要从“小作坊式”的单个项目审计，向整体性、系统性的“集约式”规模审计转变；从审计部门、少数职能部门分散的、单打独斗式的审计和监督，向由审计部门牵头、加强组织协调、整合监督资源、发动全员参与监督转变；由靠法律赋予的权力实施监督为主转向靠制度管人、管事、管物为主，由被动防御为主转向积极控制为主 。

（一） 解放思想，更新观念。解放思想，更新观念是统一思想的基础。思想解放了，观念更新了，认识才能符合客观实际，才能符合国情，符合内部审计的实情和时代发展的要求，思想才能越容易统一。反之，越是抱着本本不放，动不动拿本本来，停留在不合时宜的观念中，停留在传统内审模式的框框内，思想就越难统一。因此，内部审计能不能与时俱进，实现跨越式、超常规发展，首要的是看我们的思想认识能不能不断前进，勇于和善于根据内部审计实践的要求进行创新。按照与时俱进的要求不断解放思想，既有一个坚定信念的问题，又有一个更新观念的问题，只有把坚定信念和更新观念很好地统一起来，克服畏难情绪，克服怕担风险的思想，真正解放思想，才能坚持“发展是硬道理”不动摇，才能敢闯敢试，带头闯，带头试，才能敢于把竞争很强的事办成，敢于把风险很大的事办成，敢于把困难很多的事办成，让实践检验真理，让事实说服群众，才能成为一个清醒的、成熟的、坚实的领导者，才能更好地与时俱进。去年底，今年初，王光远教授等翻译出版了《内部审计思想》一书，王光远教授还给我们讲授了《现代内部审计的十大理念》，内容非常丰富，取之不尽，用之不竭。《内部审计思想》共有九章：第一章，内部审计的历史、发展和展望；第二章，内部审计和组织治理；第三章，内部审计：组织治理的必备要素；第四章，确认服务和咨询服务；第五章，风险评估和风险管理审计；第六章，内部审计管理；第七章，独立性和客观性：内部审计 研究 机会的框架；第八章，内部审计系统化、规范化的过程；第九章，信息技术对内部审计的全面影响。《现代内部审计的十大理念》：第一条，内部控制与内部审计与生俱来；第二条，内部审计是“透视公司的窗口”，是公司治理的“守门员”，是组织极具价值的资源；第三条，内部审计是风险管理的函数，是对风险管理的再管理；第四条，确认服务和咨询服务是现代内部审计的两大服务领域，组织应根据不同环境，相机形成不同比例的服务组合；第五条，内部审计要积极扮演企业变革代理人（change agent）的角色，参与企业重大变革；第六条，坚守独立性和客观性，高度重视客观性管理；第七条，建立健全以控制和风险为导向的内部审计准则体系，内审机构、人员要恪守准则，依照准则创造性地开展工作；第八条，融合风险管理审计、内部控制审计和公司治理审计，变革传统的内部审计角色；第九条，要以管理公司的理念来管理内部审计部门，高度重视人力资源管理和知识管理，内审部门要像接受“市场检验”那样去工作，努力把内审部门建成一个“进阶石”、建成一个利润中心或投资中心；第十条，加强内部审计协会的建设和管理，协会应成为内部审计职业的数据库、思想库，应以先进的理念引领内部审计实务的变革。我们要在解放思想、更新观念上下真功夫，坚持真理，修正错误，牢牢把屋内部审计的发展方向。

（三）加强领导，提高水平。加强领导是促进内部审计转型与发展，提高内部审计水平的关键。各级审计机关、内审协会，要认真履行审计法赋予的职责，切实加强对内部审计的指导和监督，深入研究内部审计的新情况、新问题，把屋内部审计的发展方向，提供内部审计的法律支撑，贯彻内部审计的法规准则，健全内部审计的规章制度，解决内部审计的实际问题。各级内审协会要认真贯彻“两为”方针，全心全意为审计机关出谋划策，为内审工作铺路搭桥，将为审计机关出谋划策和为内审工作铺路搭桥作为己任，发挥政策服务、沟通协调、信息咨询的作用，想审计机关之所想，急审计机关之所急；想内审工作之所想，急内审工作之所急，充分发挥社团组织桥梁和纽带的作用。各级内审机构要增强服务功能，全面履行监督评价和咨询服务的职能，科学安排审计任务，突出审计工作重点，以提高经济效益为中心，强化内部控制审计、风险管理审计、公司治理审计，进一步做好财务收支审计、投资项目审计、购销比价审计、经济责任审计，帮助单位实现组织目标和经济目标。广大内审人员要认真学习，提高认识，转变观念，更新知识，增强价值意识、法律意识、宏观意识、忧患意识、信息意识、控制意识、风险意识、治理意思、服务意识，不断提高思想政治觉悟，业务技术能力和管理决策水平，全心全意为内审事业办实事。各级审计机关、内审协会、内审机构和有关部门要通力合作，为内部审计工作创造良好的环境和条件，建立自主发展、创新发展、求实发展、和谐发展的氛围，改善办公设施，保障经费供给。要广泛开展调查研究，在摸清内部审计工作底数的基础上，选择工作基础好、有一定代表性的企业，作为经常联系点，培育和帮助开展内部控制审计，总结和提炼有典型意义、有推广价值的经验，适时的组织交流和推广。要进一步抓好内审 理论 的学术研究工作，理论研究与实证研究相结合，理论研究与培训教育相结合，理论研究与现场观摩相结合，理论研究与推广典型相结合，理论研究与完善制度相结合，提高理论指导实践的水平。要大力推广计算机运用技术，积极实施《江苏省内部审计信息化建设五年规划》，加强办公自动化建设力度，加强计算机辅助审计软件的 应用 和开发力度，加强审计信息化管理和培训力度，尽快实现信息传输网络化、审计管理微机化、审计过程 电子 化。要进一步搞好国际注册内部审计师（CIA）资格 考试 ，做好宣传发动，组织报名 参考 ，举办培训辅导，严格考试管理，提高考试效果，特别要了解取得CIA证书人员的管理使用情况，充分发挥其应有的作用。要切实加强内审人员岗位资格证书管理和后续教育管理，为内审人员搭建培训教育、理论研究、经验交流、信息宣传的平台，着力提升内审人员的理论水平、知识水平、业务水平和工作能力。要加强内部审计的宣传力度，进一步《江苏内部审计》资料、《江苏内审》网页、《江苏省内部审计人员网上教育平台》，组织征订《中国内部审计》期刊，并利用广播、电视、报刊宣传内审工作，普及内审知识，提高内审的认知度。

推进内部审计全面转型与发展，是一项复杂的系统工程，是我国内部审计事业发展进程中具有里程碑意义的工作，是时代赋予我们的历史责任，我们要站在内部审计事业发展大局和战略高度，在各级政府、审计机关、内审机构和广大内审人员的重视、关心、支持下，充分发挥内部审计协会职业代言人、思想领导者、实践推动者和智力支撑者的作用，为推进我国内部审计实现现代化做出应有的贡献。