对会计和审计理论与实务中重要性原则的研究

【摘要】重要性原则是 会计 、审计 理论 与实务中的一个基础概念和基本原则，在会计和审计理论与实务中有着十分广泛的运用，对会计信息披露和审计意见的形成具有重要作用。本文就会计和审计中重要性概念的定义及其在实务中的运用与联系进行了 分析 ，以便更好地理解其内涵及对实务的深远 影响 。

【关键词】重要性原则 会计重要性 审计重要性

知识 经济 时代 ，经济全球化、数字化、 网络 化和无形化使会计和审计的 内容 和范围进一步拓展，会计信息系统加工的对象纷繁复杂，在现实的市场经济中完全对称的信息环境几乎不存在。面对日益高涨渴望充分披露会计信息的呼声，成本效益先行的经济人必须重新审视重要性边界。如何把握充分披露原则与重要性原则的均衡统一，是会计人员和审计人员值得深思的 问题 。况且经济环境使 企业 面临不断加剧的风险和不确定性，特别是 金融 工具的日益创新对会计提出了新要求，哪些是应在表内确认的重要项目，哪些需表外重点披露，取决于对其进行重要性判断。大量不断涌现的被现行财务报告体系轻视的不确定性经济业务，因为所需判断内容多、判断难度大，给管理当局使用操纵、隐瞒等手段弄虚作假提供了庇护土壤。而在审计工作方面，对重要性的快速准确的判断无疑能合理降低审计成本和审计风险，符合 现代 人作为有限理性的经济人的心理，这对于我们建立独立审计诚信机制，甚而对于整个市场诚信的建立能起到推动作用。

一、重要性的概念

（一）会计重要性的概念

对会计中的重要性概念，有很多种定义和描述。国际会计准则对重要性概念的描述为“如果资料的省略或差错会影响报表使用者根据会计报表采取的决策时，资料就具有重要性”。美国财务会计准则委员会把重要性定义为：“考虑到一定周围环境，会计报表中存在的一项错误或漏报的会计信息，可能使一个有理性的报表使用者受其影响而改变其决策的程度。”我国会计准则没有给重要性明确的定义，而要求会计核算过程中对经济业务或会计事项，应区别其重要程度采用不同的会计处理 方法 和程序。具体来说，对会计主体的经济活动或会计信息使用者相对重要的事项应分别核算，分项反映，力求准确，并在会计报告中作重点说明。而对于那些次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化会计核算手续，采用简化的会计处理方法，合并反映。

（二）审计重要性的概念

重要性也是现代审计理论的一个非常重要的概念，国际审计界对它的定义多源于会计理论中对重要性的定义。根据《国际审计准则――审计重要性》的说明，“重要性”是指“信息的错报或漏报足以影响使用者根据财务报表所做出的经济决策，那么该信息是重要的”。我国《独立审计具体准则第十号――审计重要性》给重要性所下的定义为：“重要性是指被审计单位会计报表错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断和决策。”

（三）会计和审计中重要性概念的联系

尽管“重要性”在会计和审计中有不同的内涵和表现形式，但会计中的重要性概念与审计中的重要性概念还是存在多方面的联系的：

1、重要性概念的提出都是为提高会计审计工作效率。

重要性概念的提出都是为了在保证会计和审计质量前提下，提高会计和审计工作效率。从理论上讲，会计核算越全面、准确，会计信息的可靠性越高。但由于现代企业规模的庞大、业务的复杂，要达到上述要求是不现实的，也不符合“成本效益”原则。因此，会计和审计职业均采用了重要性概念。

2、重要性概念对会计和审计实务均产生了广泛的影响

重要性概念对会计和审计实务均产生了广泛的影响。会计中以重要性的判断影响固定资产和低值易耗品的划分标准、费用计入方式、明细账的设置依据、项目在会计报表中披露的详细程度等诸多方面。审计中对重要性的判断会影响审计范围的确定、实施的审计程序、审计结论、审计意见的类型和最终审计风险。

3、重要性概念在会计和审计中的运用，很大程度都取决于工作人员的职业判断

重要性概念在会计和审计中的运用，很大程度上都取决于会计人员和审计人员的职业判断。会计和审计对重要性判断时均需从数量和性质两方面考虑。但 目前 会计准则和审计准则对重要性并没有明确规定量化标准；从重要性判断的性质方面讲，也没有明确哪些属于重要的事项或哪些属于不重要事项的指南。因此，会计和审计人员应根据经济主体的性质及其规模的不同并考虑其所处的经济环境，综合会计项目的性质、精确度要求及有关法规对财务会计的要求等因素对其重要性水平做出判断。

4、重要性的判断都是以会计信息使用者决策的需要为依据

会计和审计对重要性的判断，无论从性质还是从数量角度，最终都是以会计信息使用者决策的需要为依据。对于会计信息使用者关注的事项，会计应分项核算，力求准确，详细披露。对于会计信息使用者的决策影响较大的项目，审计中应实施详尽的审计程序以降低审计风险。由于会计和审计对重要性的判断最终需考虑会计信息使用者的需要，会计中重要性规范的是事前与事中的会计处理，而审计是对会计信息的再次确认，其重要性规范的是对会计处理结果的事后审核。可见，会计重要性的判断会影响审计重要性的判断，合格的注册会计师在进行审计鉴证时应先考察被审计单位对重要性的把握与运用后再选择合理的重要性水平，以期达到审计成本、效益与风险的最佳效果。

5、实证 研究 是合理确定会计和审计重要性标准的有效途径

会计报表使用者的多元性及多层次性，决定了其对报表信息的使用要求不尽相同，因而对重要性的判断会有多重标准。客观地说，现有的会计和审计准则中的重要性标准多数来自会计师们的经验，即其标准是通过实证方式取得的，实证的依据也来自于会计师的经验。实际上，美国的公认会计原则很大部分是实践经验的 总结 。所以对会计和审计重要性的进一步认识需从实证研究入手。美国自上世纪七十年代以来一直致力于统一重要性标准的实证探索，取得了一些阶段性进展。但由于在实务中重要性的定性与定量标准皆难以把握，目前理论界也只制定了比较模糊的标准，对其深入认识尚需继续大量的实证调查。

二、重要性概念在实务中的运用

（一）重要性概念在会计实务中的运用

重要性原则作为会计要素确认、计量基本原则的一种修订性惯例在会计核算中采用的必要性是显而易见的。在会计核算中运用重要性原则首先会涉及重要性的判断问题，但对于不同的会计主体和会计事项来说，重要与不重要是相对的。但一般来说，重要性可以从性质和数量两个方面判断：就性质而言，只要该会计事项一发生就可能对决策产生重要影响，则属于具有重要性的会计事项；就数量而言，当某一会计事项发生额达到一定数量就可能对决策产生影响，则应将其作为具有重要性的会计事项处理。但不同规模的企业在判断某一会计事项是否重要时，量的标准是有很大差异的。比如一个资产总额一亿元的企业和一个资产总额一百万的企业，判断某一项支出是否属于重要性事项，其数量标准就可能有很大的差异。在实务中，成本控制中的例外原则、选择现金等重要资产作为内部控制制度的重点、存货管理中的ABC法等都可视为重要性原则的灵活运用。

（二）重要性概念在审计实务中的运用

重要性概念对审计实务有广泛影响，审计人员对重要性的判断直接影响审计范围、审计程序和审计风险。会计人员运用重要性概念，是对会计信息是否单独提供或揭示进行首次判断；而审计是对会计信息质量进行鉴证，其对重要性所需的判断力高于对会计人员的要求。审计人员对重要性的判断同样应从性质和数量两个方面考虑。我国《独立审计具体准则第十号――审计重要性》中规定：注册会计师应以资产总额、净资产、营业收入、净利润等为判断基础，采用固定或变动比率等确定会计报表的重要水平。根据国外的经验，以总资产和总收入为判断基础的，其重要性比率为0.5％―1％；即在1％以上的错、漏报会影响信息使用者正确地决策，而0.5％以下的错、漏报则不会影响其正确决策。这里存在一个弹性区间，对规模较大的单位应选用较小的比率，而对规模较小的单位则应选用较大比率。以净资产为判断基础的重要性为1％。以税前净利为基础的为5％－10％。审计人员必须根据被审计单位的规模、业务性质、会计信息使用者对信息的需求、自身经验等主观判断被审计单位可容忍的最大错、漏报，即重要性的数量标准。同时，审计人员还应根据错、漏报的性质，也就是错、漏报原因判断其重要性。某项错、漏报从数量方面或许并不重要，但就性质而言可能是重要的。具体来说，金额相同的情况下，以下几种错报与漏报对信息使用者的影响更为重大：舞弊或违法行为造成的错报与漏报；可能影响履约义务的错报与漏报；影响收益趋势的错报与漏报；不期望出现的错报与漏报，如现金和实收资本账户若出现较小错报与漏报，也应引起相关利益者的高度重视。

重要性概念在审计实务中的运用具体体现在以下几方面：

1、编制审计计划时，合理评估重要性水平，据以确定所需审计证据的数量

由于计划重要性水平越低，意味着可容忍的 会计 报表或账户余额中的错报、漏报的金额越小；而可容忍的错报金额越小，为保证审计工作能发现所有超过或容忍错报的重大错误所需要的审计工作量和证据就越多。因而，重要性水平与审计证据间呈反向变动关系，计划重要性水平越低，所需获取的审计证据越多。

2、在审计过程中，重要性判断直接 影响 对审计风险的评估

根据《国际审计准则》的定义，审计风险是指当会计报表存在重要错报或漏报时审计人员发表不当审计意见的可能性。由于重要性是审计人员从报表使用者角度进行判断的结果，因而重要性水平确定的越低，审计人员通过审计不能查出会计报表中重要错报的可能性(机会)越大，审计风险就越大。此时，审计人员只能通过执行更详细的符合性测试或实质性测试程序来降低审计风险。可见，审计风险与重要性水平间呈反向变动关系。即重要性水平越高，审计风险越低；反之亦然。把握重要性与审计风险之间的这种反向关系可使审计人员保持应有的职业谨慎，合理确定重要性水平，保证审计工作的效率与效果。

3、评价审计结果时，重要性水平有助于合理确定审计意见类型和审计报告的种类

审计人员在评价审计结果，确定应发表审计意见的类型时，应当汇总已发现但被审单位尚未调整的错报或漏报，将其同会计报表层次的重要性水平相比较，确定该汇总数是否超过重要性水平或其性质是否重要。如汇总数超过重要性水平或属性质重要，审计人员应考虑扩大实质性测试的范围或提请客户调整报表；如客户拒绝调整，或实施扩大测试后，该汇总数仍超过重要性水平，应发表保留意见(比较重要时)或否定意见(非常重要时)；如汇总数接近重要性水平，审计人员应实施追加审计程序或提请被审单位进一步调整已发现的错报或漏报，以降低审计风险；如汇总数远低于重要性水平且性质不重要，可发表无保留意见。在具体确定审计意见类型时应进行定性判断，充分考虑影响审计意见类型的各种因素的重要程度。

（三）会计人员和审计人员对重要性原则使用的比较

1、会计人员对重要性原则的使用

会计重要性是报表使用者对会计信息的一种需求特征，其含义表现在两个方面：报表使用者只需要重要的会计信息，以及 企业 管理当局按报表中是否存在重要的遗漏或错误承担 法律 责任。实务中，企业管理当局依据这样的标准对外编报会计报表，法官依据这一质量标准判定管理当局应否承担法律责任，审计人员依据这一标准来确定自己发表审计意见的类型。

2、审计人员对重要性原则的使用

企业外部人需要重要的会计信息，审计人员对重要性原则的使用就是根据各项法规、准则的规定及审计人员自身的专业判断，检查被审计单位管理当局是否遗漏或错报了企业外部人需要的重要的会计信息。

审计人员对重要性的运用包括两个方面：第一是以重要性水平作为判别会计报表质量状况的标准，并依据这一标准对会计报表的质量状况发表审计意见；第二是作为审计行为(工作)的准则，即：只检查会计报表在所有重要方面是否符合“三性”(合法性。公允性、一贯性)。

三、对重要性概念的再思考

（一）重要性在实务操作中的主观性和 内容 上的客观性是统一的

重要性的判断依赖于会计人员的主观判断，但重要性的判断离不开特定的客观环境，要受到会计系统外部使用者的制约，它不应以信息提供者的意志为转移，至少应该使不同的人在相同的情况下运用重要性原则对同一事物进行判断时，结果相同或相近。重要性的主观与客观的两栖特性，要求高水平的职业敏感与职业判断，而高素质的会计和审计从业人员匮乏是我国会计与审计界面临的主要 问题 。

（二）重要性是创新性与一贯性的统一

由于知识 经济 时代 经济环境的不确定性与复杂性，瞬息万变的 金融 市场和日益创新的衍生金融工具的出现，使得重要性的性质与数量标准都在经历着革新，其标准需要随着经济环境对其新要求而修正，以适应新经济业务的需要。而在相同的经济环境下，对同样的经济业务所适用的重要性标准则应一致；并且在不同的时期，对同一业务的重要性应相同，所以制定重要性标准时应注意前后一贯。 目前 我国企业内部对判断会计事项的标准缺乏一贯性，实务中重要性准则与相关细则的缺位，使得会计操纵的空间得以存在。管理当局为了自身利益的考虑，对有些不重要项目进行利润嫁接；而对于某些重要项目则不予充分披露，以蒙骗广大投资者，这也是导致会计信息质量失真的一个原因。

（三）重要性原则是诚信回归的加速剂

在实务操作中，体现成本与效益统一的重要性原则是诚信回归的加速剂。时下全球呼吁诚信回归，在独立审计诚信将可能意味着直接审计成本的增加或审计市场份额的失去之际，对重要性的快速准确的判断无疑能合理降低审计成本和审计风险，从而中和其“诚信回归成本”，符合 现代 人作为有限理性的经济人的心理。这对于我们建立独立审计诚信机制，甚而对于整个市场诚信回归能起到推动作用。所以加强对重要性的深入 研究 和运用，对会计和审计的 发展 有着长远而深刻的意义。

参考 文献

(2)中华人民共和国审计法(1994年8月31日国家审计署发布,自1995年1月1日起实行)

(3)张武标.审计重要性的运用[J]审计与理财，2006.1.

(4)李传红，徐王伟.会计与审计中重要性原则的比较[J] 军事经济学院学报，2005.3.

(5)张楚堂，刘拓.审计与会计运用重要性原则的比较[J] 中国 会计视野，2006.3.