略论我国上市公司审计市场结构的改进(1)

一般认为目前我国审计市场结构还处于竞争型市场，在这种市场结构下，事务所之间的竞争过于激烈，导致审计效率下降，不能适应审计服务这种特殊市场的要求。我国证券市场上频繁爆发的审计失败事件就是其表现。其原因为，对于一般行业而言，消费者会根据商品质量给自己带来的效用以及产品的价格决定是否会购买这件商品，政府或者行业协会都会颁布产品标准。因此，充分竞争会使得消费者能够以最低的价格买到最高质量的商品，社会福利达到最大。但是审计服务有其特殊特点。一方面，审计服务具有公共物品的特点，它的质量的高低关系到广大投资人的利益；另一方面，审计服务具有很强的技术性，并且它的商品在形式上是一份审计报告，大多数公众很难判断审计质量的高低。因此，过度的竞争非但不能导致社会福利的增加，反而会造成审计市场的无序和混乱，使得社会福利减少。首先，审计市场的过度竞争，使公司对事务所的非专业性压力增大，事务所不得不迁就客户的不正当要求，使审计独立性受到损害；其次，由于审计服务的质量难以确定，市场本身无法淘汰那些独立性低、质量差的审计服务，势必造成审计行业的混乱，审计的总体质量下降，公众对会计师的信任程度降低，形成一种恶性循环；第三，过度竞争将使得审计市场的竞争结构和手段变得过于复杂，审计机构和专业人员可能会通过不正当的手段取得客户如支付佣金，在风险防范和审计质量上作出不得已的让步，如果法律环境不尽完善，审计机构和专业人员很可能侵害社会公众的利益。所以，现行审计市场结构不适应审计市场的要求。

二、寡头垄断型审计市场及其特点

1.寡头垄断型审计市场有利于保证审计服务的规模经济效应。审计服务存在规模经济效应，较大规模的会计师事务所在审计人员人力资源的使用上可以实现专门化，这样，审计人员可以拥有比较熟练的专门技术和专门化知识服务于某一特定领域，使审计更富有效率。同时，审计服务的高度专门化，可以消除在不同任务之间切换的时间损失。

2.寡头垄断型审计市场中所形成的规模较大的会计师事务所更有能力保持审计独立性的实力。美国审计学家迪安基洛（DeAngelo）曾指出：大型审计事务所具有更强的担保能力，即更有能力抵制客户不许披露欺诈行为的压力。

3.寡头垄断型审计市场中形成的卖方垄断可以形成的相对较高的垄断价格，防止了审计市场上的恶性价格竞争行为，保证了审计活动按正常的审计成本进行；并且，较高的价格下有利于审计技术的创新。审计服务的提供过程，实质上是一种技术性的判断过程，一项好的审计技术意味着审计效率与效果的提高。在寡头垄断型市场结构下，事务所有着较大的规模，相对完全竞争市场结构下的小型会计师事务所，有充足的经济资源和人力资源从事审计技术创新活动。

4.寡头垄断型审计有利于事务所形成人才优势，使其具有一定的抗拒风险的能力，从而能够顺利有效地满足集团或跨国经营的上市公司对审计服务的需求。人力资源是事务所之间竞争的最宝贵的资源，由于规模效应大，大会计师事务所可以很容易地为专业人员提供定期的培训项目，以确保他们跟上现代审计技术的发展。另外，大事务所提供服务品种较多，网罗了各种人才，可以提供与会计职业的业务和技术有关的思想和技术的内部交流，并通过全球的网络资源，实现低成本的信息共享，从而使所内从业人员在专业知识与技术上实现互补，因此，大事务所较小事务所具有更大的人才优势。

5.寡头垄断型市场还可以消除审计活动的地域性，避免来自当地政府的行政干预和当地企业的种种牵制。同时，也有利于打破地区封锁和部门垄断，形成全国统一、公平竞争的审计市场。

三、培育寡头垄断型上市公司审计市场结构的措施

2.要完善市场的退出机制。我国目前审计市场上缺乏完善的市场退出机制，应通过政府强制性的措施完善相应的市场退出机制，使规模小、执业质量低、各方面不符合要求的会计师事务所退出现有审计市场。退出机制一方面能淘汰不合格的事务所，减少了现行市场上的事务所的存量，使其他会计师事务所能相应扩大审计业务，直接扩大了审计市场集中度。另一方面，将对其他会计师事务所形成压力，促使它们提高质量，降低成本，通过扩大规模达到专业化和规模经济，从而间接扩大了审计市场集中度。

3.应当鼓励会计师事务所之间通过市场机制进行合并。在市场机制下，通过事务所之间的合并是使我国审计市场达到寡头垄断型市场的必然选择。境外的国际性会计师事务所能够发展到今天的规模，主要归功于无数次的合并。合并是使审计市场迅速扩大的最佳方法。所以，应创造适当的条件，并加以必要的引导和扶持，促进事务所的合并。通过会计师事务所之间的合并不但有利于改善我国审计市场的结构，而且有利于我国审计行业的进一步发展。目前国内小规模事务所之间竞争激烈，抗风险能力弱，业务素质偏低，单靠各自的实力，很难在短期内做到业务水平的迅速提高，也没有条件为从业人员提供科学系统的业务培训。而通过事务所之间的合并，可以迅速解决这些难题，并可以在合并后充分发挥在某些行业领域或业务领域内的优势，发展特色经营，实现科学管理。通过合并规模较大的会计师事务所可以实现强强联合，出现一批可以与国际会计公司竞争的大型集团公司。当前国内虽有少量的人员较多、业务规模较大的事务所，但任何一家的实力和业务水平都无法和国际大型会计公司抗衡，在市场竞争中处于劣势。如果能采取适当措施，鼓励和支持以执业质量高、信誉好、规模大的事务所为“龙头”的集团公司或会计师事务所联合体，则不但能进一步提高该类事务所的市场占有率和竞争能力，而且将对我国注册会计师事业的发展带来划时代的飞跃。