关于绩效审计标准特点的探讨(1)

依据被审计单位的不同参照体系，绩效审计标准具有明显的多元性。比如从时间上看有同一机构具有可比性的不同时期的历史绩效标准；从行业上看有同行业类似规模机构绩效标准；从地域上看有异地包括国际同类事项的绩效标准水平；从专业类型上看有管理部门制定的绩效标准以及国家、地区或行业颁布标准水平及经验标准。这些标准都体现了其多元性。此外，绩效审计标准的多元性还体现在对被审计部门自身评价标准和社会的公共评价标准的差异性。

一般来说，对被审计部门自身的评价标准具有内部性，不考虑项目的外部影响，而社会的公共评价标准则具有宏观性和长期性，关注其对社会的影响。需要指出的是，尽管政府部门或相关机构会逐步制定并发布更详细的绩效评估规则和评估标准，由于社会环境的复杂性和审计目的的差异，永远都不可能有一套完全适合某一审计事项的绩效审计标准。绩效审计标准具有项目依存性。审计人员必须为每一项审计任务“量体裁衣”，根据审计项目的具体特点和具体审计目标，形成审计人员的绩效审计标准。当然每一项具体审计项目审计标准的制定也并非都从原始准则出发，可用已有的多元的规范性绩效审计标准作为基础来源，根据绩效审计的客观性、可比性、可获得和可计量性等一般绩效审计标准制定规则有针对性地来重新建立审计标准。

绩效审计标准具有幅度性或区间性特点

在对审计事项进行判别时，传统的财务收支审计所使用的标准往往具有惟一性。审计标准的判断一般是“非对即错”，它是对许多审计事项做出对错判断之后形成财务收支合规性审计结论。而绩效审计是以传统的合规性审计为基础，对审计事项实现的绩效程度做出评价。绩效审计虽然也关注合规性，也用对与错来评价审计事项，但它不是绩效审计的主要方面。绩效审计的主要目的是通过对被审计事项经济性、效率性和效果性的评价，借以披露信息并提出改善管理的建议。

由于经济性、效率性和效果性的复杂性，绩效审计就不能简单用一个“好或坏”、“高或低”、“对与错”来完整地评价一个绩效审计事项。因此，绩效审计对审计事项的评价没有一个“绝对高度”。衡量一个审计事项的绩效实现程度的标准往往有一定幅度，是一个区间变量。绩效审计是使用一定可量化的表示程度的各类指标来表达绩效目标的实现程度，通过若干绩效审计事项绩效状况不同程度的综合描述，来全面反映出审计事项的绩效状况。绩效审计可以用不同的绩效档次标准来评价审计事项的绩效程度，可能有些是达到“基本”绩效目标而有些则是达到了“优秀”的绩效目标。

绩效审计标准具有以货币计量外的尺度衡量绩效程度的特点

传统的财务收支审计，评价一个审计事项的标准常常是以货币计量的违纪违规金额。而绩效审计标准除了货币计量的财务数据外，还需要大量的非货币计量尺度指标。主要原因有二：一是绩效审计应用的领域是多方面的，特别是政府公共管理部门涉及的绩效目标是多样的，其绩效状况仅靠财务数据是无法涵盖的。二是作为一个新型的审计方法，绩效审计所评价的绩效目标也不单纯的仅是资金效益，还包括许多其他管理等方面的内容和绩效目标。它是以审计“资源”为目标导向，而不是仅以“资金”为目标导向的审计方式。如资源的投入既包括货币资金投入，又包括材料等实物资源、人力资源、时间资源等。而且绩效审计之所以成一种新型的、有特色的审计方法，其原因之一就是这种审计方式涉及了对审计项目资金以外的诸多审计项目绩效要素状况发表评价意见并提出优化绩效水平的管理建议。因此必然涉及非财务数据的绩效标准内容。除货币表示的涉及资金的绩效标准内容外，还应包括空间维、时间维、“公共产品”质量维、技术维等多维内容。

空间维的绩效标准。如企业的库容面积使用情况是否节约有效、港口物资吞吐是否合理等，对这些内容的评价都涉及空间绩效评价标准。再如，当我们对投资项目审计时，为了审计工程项目的经济性，就需要对工程概算进行审查，而施工单位往往采用增加工程项目、加大工程量以便加大取费等方法增加概算赚取利益。因为工程量是施工取费的基本依据，因此，要审计项目的经济性就需要对项目工程量进行审查鉴证。

时间维的绩效标准。绩效审计会涉及审计事项的工作进度的评价。时间利用不充分或违背时间技术标准，不仅影响项目的绩效，有时还会带来负面的外部效应；同时，时间作为最宝贵的资源，时间配置效率就是资源配置效率的重要方面。例如工程项目可行性分析中涉及的工程进度安排就是投资审计最基本的绩效审计的评价内容。通过对进度情况的审查，发现问题，找出原因，提出绩效审计建议。因此绩效审计必然涉及时间维的绩效标准。

“公共产品”质量维的绩效标准。审计机关通过对占有公共资源的部门开展绩效审计，对公共资源配置和使用的经济性、效率性和效果性进行评价。为公共政策的执行和结果提供相关信息，加强责任感，提高公共产品和服务的质量。因此必然涉及衡量“公共产品”质量的绩效标准。如对公共卫生部门提供服务的水平和质量的效果评价指标就会涉及医院病床拥有数量、医生拥有数量等反映其提供“公共产品”的质量和效率情况的绩效标准。

专业技术维的绩效标准。随着绩效审计在管理中的广泛应用，必然会涉及技术指标问题。许多项目和活动都有一定的专业技术标准要求，只有按照专业技术标准的要求办事，才能达到预期的目标，才能确保其经济性、效率性和效果性。专业技术绩效标准一般作为绩效审计的中间标准，但在有些绩效审计项目中也作为最终的评价标准。

绩效审计标准中具有统计数据作为标准基础的特点

传统审计运用的是会计数据，除非审计调查，审计一般是不能依据统计数据作为审计评价标准而形成审计结论。而绩效审计本身就是运用数理统计、运筹学原理和特定指标体系，对照统一的标准，按照一定的程序，通过定量、定性对比分析，对项目管理者和经营者业绩做出客观、公正的评价过程。因而涉及大量统计的数据。这些统计数据既是绩效分析的基础，有些又是审计的标准。如企业的销售量、产量数据及建筑工程的土方量等由统计形成的数据，其标准只能是统计上形成的标准。因此评价的审计事项有一定量的数据是需要由统计数据做支撑的。如将审计项目计划指标与实际执行情况进行比较判断其绩效时，历史的或类似情况下的统计标准成为判断绩效的审计标准。此外，计划指标往往也根据以前的统计指标，结合当前的实际情况按照一定的程序而制定。

绩效审计标准具有过程性的特点

绩效审计项目往往会涉及许多大的项目。以投资项目为例，这些项目可能要延续若干年或者一些项目要分几个阶段完成。如果需要对项目过程进行绩效评价，提出管理建议，这就提出了过程性或当期绩效标准问题。在绩效管理的实务中，由于项目完成的时间周期较长，项目当期可能没有效益或收益很小，但审计不能简单说项目绩效不好，因为项目可能在今后取得较大的效益空间。同理，一些项目当期可能收益很好，但并不能说明今后效益一定很好，对此审计人员就要根据具体情况，分析原因，选择恰当合理的过程或当期绩效标准予以恰当评价，提出管理建议。

如对一个企业进行绩效评价也会有类似问题，因为企业的长期和短期利益常常会产生矛盾和冲突，企业是牺牲长远利益，还是舍弃眼前利益，以换得企业的持续发展都是企业在制定企业绩效指标的过程中要思考的问题。因此，审计人员不能只是单纯的从当期反映的目标上来衡量绩效。审计人员要考核企业在实施绩效管理的过程中将企业的长远目标予以分解的情况，看其是否做到企业长远目标和企业各个阶段短期目标具有独立性和相互衔接性，这些衔接的各个阶段的绩效目标，就是审计人员的过程进度目标的绩效标准。审计人员通过具体审查分析企业发展各个阶段的具体目标状况，从而科学评价企业阶段目标的实现程度和绩效状况，提出管理建议，为最终评价和促进企业长远绩效目标的实现打下基础。