我国审计报告准则的国际一体化进程

全球 经济 一体化使得各国必须融入国际经济潮流才能获得比较利益，实现经济高速增长。 会计 标准作为通用的商业语言和 社会 资源分配的基础在全球经济社会中扮演着重要的角色，近年来各国都致力于会计标准的国际化以减少或消除经贸往来和资本流动中“语言”上的障碍和成本。审计报告准则用来规范注册会计师编制和出具审计报告，它与会计准则密切相关，会计标准的国际化必然也将推动审计报告准则的国际协调。实现审计报告的国际协调可以更加有利地帮助利益相关者对 企业 的财务状况和经营成果作出正确的评价，从而进一步促进资本的自由流动和经济全球化的 发展 。

国际会计师联合会（IFAC）是世界性的会计职业组织，它的宗旨是为了公众的利益，制定高质量的职业标准并且推动世界各国遵守这些标准以促进全球经济发展。为了加强世界各国审计报告的透明度和可比性，改善和标准化提供给投资者的信息，其下属的国际审计与鉴证准则委员会（IAASB）在2004年12月发布了一份关于制定新的审计报告格式的国际审计准则（ISA），该准则的发布将推动各国审计报告准则的国际协调。该准则也为依照ISA和特定体系下的审计准则进行审计的审计师，特别是在编制同时符合国家体系规定的报告结构和ISA要求的审计报告的过程中提供了明确的指导，从而更有利于各国实行国际审计报告准则。另外，近年来美国、日本、加拿大以及一些发展 中国 家的审计报告准则也趋向于与国际审计报告准则的要求一致。随着经济的飞速发展以及对外开放的进一步加深，中国必须加快审计报告准则的国际一体化进程。

二、我国审计报告准则国际一体化进程所取得的成果

（一）第一阶段-《独立审计具体准则第7号-审计报告》的发布

《独立审计具体准则第7号-审计报告》的制定和实施对提高注册会计师执业质量，保护社会公众利益起到了积极的作用，但是它与国际准则相比无论是内容还是格式上尚存在较大的差距，这些差异造成我国审计报告准则没有跟上社会经济发展的需要，使得注册会计师的执业质量受到了一定的 影响 ，因此，财政部对审计报告准则进行了修订，这就是我国审计报告国际一体化进程的第二阶段。

（二）第二阶段-《独立审计具体准则第7号-审计报告》的修订

1 审计报告格式有了变化。由原来的两段式改成国际上通行的三段式，把引言段从原来的范围段中独立出来，并且引言段和范围段总体所包含的内容比原审计报告中的引言段更加丰富。

2 对注册会计师承担的审计责任更加明确。新审计报告准则删除了审计报告的真实性与合法性内容，注册会计师只对出具的审计报告负责。因为从技术与现实情况来看，注册会计师很难做到审计报告的真实性必须是审计结果的真实性。

3 修订后的审计准则将“拒绝表示意见”改为“无法表示意见”，并删除了审计报告意见段中的“一贯性”。新的审计准则明确了审计报告日期的含义，将审计报告日期明确为完成审计工作的日期，而非完成外勤审计工作的日期；明确了审计报告的收件人，由原来的“审计业务的委托人”修订为“注册会计师按照审计业务约定书的要求致送审计报告的对象”，这与国际通行的做法一致；除此之外，审计报告的定义以及在结构和措辞方面也做了相应调整。

三、我国审计报告准则进一步国际化所面临的挑战

（一）进一步实现审计报告准则的国际协调

我国审计报告准则的制定和修改较好地处理了国际化和我国实际之间的协调关系，修订后的审计报告无论在内容上还是在格式上都更进一步的靠近国际惯例，但我们仍应看到其中的差距和缺陷。笔者认为，制定我国审计报告准则，应尽可能借鉴国际通行做法，尽量与国际审计准则接轨，国际上已有的合理做法，通用的专业术语，我国如果确实需要，又没有足够理由否定，应当尽可能消化吸收。为此，笔者对我国审计报告的进一步完善提出了以下几点建议：

1 在审计报告标题中可考虑添上“独立”字样，以突出 会计 报表审计是由独立的注册会计师实施的，并与内部审计人员或政府审计人员出具的审计报告相区别。因为注册会计师签发的审计报告是以超然独立的第三者身份对被审计单位会计报表发表自己的意见，这种客观意见具有鉴证作用，只有注册会计师审计表现为双向独立，这是政府审计和内部审计所无法做到的。《国际会计准则13号-审计人员对财务报表的报告》第六条也规定，审计人员的报告应该有一个适当的标题，以便与管理人员报告相区别，并建议加上“独立”字样。

2 适当增补在意见段之后增加强调事项段的具体情形。修订后的《独立审计具体准则第7号-审计报告》规定除持续经营 问题 及其它对会计报表产生重大 影响 的不确定事项外（该不确定事项不影响已发表的意见），注册会计师不应在审计报告意见段之后增加强调事项段。为了使注册会计师更加清楚地在审计报告中表达对会计报表整体的意见，提高审计报告的决策有用性，应该适当增加强调事项段的具体情形。国际审计报告准则规定了五种情形，而美国审计准则规定了八种情形。我国在制定审计报告准则时可以考虑增加以下几种情况：会计政策，会计估计变更发生变更且对财务报告产生重大影响；对已审计会计报表一同披露的其他信息与已审会计报表存在重大不一致；强调重大会计差错、重大关联方交易、重大期后事项等。

除此之外，在审计报告中使用的专业术语应尽量与国际审计准则保持一致，以便于审计报告的阅读。

（二）进一步实现审计报告准则国际一体化所面临的挑战

审计报告准则的国际一体化要求准则的制定符合国际惯例，但笔者认为真正实现审计报告准则的国际化关键是保证准则的有效实施。我国注册会计师审计报告准则没有像西方国家一样经历过自身漫长的演变过程，很大程度上是直接借鉴西方的 发展 成果，在实施过程中难免存在诸多问题，从而也给我国注册会计师界带来了挑战，具体表现在以下几个方面：

1 审计报告准则的国际一体化要求注册会计师具备较好的职业道德素养和较高的专业水平。由于我国审计起步较晚，注册会计师的总体水平不高，再加上注册会计师队伍中一些不良风气的存在，特别是注册会计师在执业过程中风险防范意识问题以及某些注册会计师为个人谋取私利而不惜铤而走险的问题等，是造成当前虚假报告增加的重要原因之一。因此，我国 目前 急需加强注册会计师的职业道德 教育 ，及时转变观念，使得注册会计师真正为 社会 公众利益服务。另外，注册会计师必须熟练掌握我国会计准则和审计准则，洞察被审计单位对会计准则的执行情况，提高审计质量。除此之外，注册会计师还需不断 学习 国外会计准则和审计准则的制定，了解国内外差距。

2 审计报告准则的国际一体化要求我国扩大会计师事务所规模，实现会计师事务所的国际联合。目前，我国会计师事务所普遍存在规模小，执业能力不强的特征，而随着 中国 企业 国际化进程的不断深入，本地事务所缺乏国际化的 网络 和国际服务能力，无法提供一些客户所需要的国际化服务。通过与国际所的合并，可以实现管理和技术的国际化，人才的本地化，最终实现本地人管本地人，达到国际所本土化的目标。总之，通过会计师事务所的国际联合可以促进会计师事务所的国际化，注册会计师人员的国际化，从而实现审计报告准则的国际一体化。

3 审计报告准则的国际一体化还要求我国加强对注册会计师的执业监督。目前，我国审计报告的质量存在诸多问题，如日前中注协完成了2003年上市公司非标准意见审计报告 分析 ，分析表明，2003年上市公司非标准审计报告呈现出：非标准审计报告占全部审计报告的比例递减幅度较大；在被出具非标准审计报告的上市公司中，聘请的会计师事务所审计任期短，变更率高；在变更会计师事务所的上市公司中，被出具标准审计报告的比例上升；非标准审计报告严重程度变轻等特点。为了提高审计报告质量，注册会计师除了提高自身素质外还需要由外部来加以监管，注协或者财政部每年都应对独立审计进行严格的审查，一旦查出则给予严厉的行政、民事甚至刑事处罚，从而促使注册会计师严格按照审计准则执行审计业务。