新会计制度下公共卫生事业单位会计核算的探讨

新会计制度下公共卫生事业单位会计核算的探讨

我国在经历了2003年的非典之后，各级政府加大了对医疗卫生机构的投入力度，使得我国的医疗救治能力得到了提高，公共卫生事业得到了快速发展，随着医改的推进和公共财政体制改革，其会计核算也遭遇了前所未有的变化和挑战。公共卫生单位因其特有的经济活动特点，决定了其会计核算具有特殊的一面。2012年财政部重新修订发布了《事业单位会计制度》，根据制度要求，公共卫生事业单位执行事业单位会计制度，本文针对新会计制度下公共卫生事业单位会计核算过程中出现的涉及事业收入、专用基金中显露出的一些问题进行探讨，旨在为建立健全具有公共卫生事业单位特色的会计核算办法提出笔者的看法。

一、公共卫生事业单位现有会计核算的特点

公共卫生事业单位是 特殊的事业单位，是预算会计的一个组成部分，一方面既要核算财政拨款，以反映公益性和社会效益；另一方面又要核算有偿服务的收入，以反映经济效益。我国公共卫生事业单位的会计核算按照《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》运行，采用收付实现制。因社会经济的发展和财政体制改革的实施，公共卫生事业单位会计核算已不适应当前的形势，首先是近年来公共卫生单位项目资金较多，一是项目种类多，二是资金金额多，原会计制度无法满足项目资金的核算要求，在实际工作中都是依各自理解为准，没有统一性；二是会计制度缺乏完整性和统一性。随着医药卫生体制改革的推进，各单位的经济行为呈现多样化，事业单位一方面要顺应财政改革发展，一方面又要兼顾医药卫生体制改革，财务管理增加难度，出现核算口径不统一，财务会计信息无法全面反映会计信息，造成数据不真，帐目不清，成本不实，会计科目会计报表无法反映新业务的需要。

二、新会计制度下公共卫生事业单位会计核算介绍

（一）会计核算内容发生变化

1、新增了财政体制改革的核算内容

新制度中新增了政府收支分类、部门预算、资产管理等财政改革相关内容，将国库集中支付纳入新会计制度中，如“零余额帐户用款额度”、“财政应返还额度”，日常核算根据直接支付或授权支付方式的不同进行不同的会计处理；同时新制度顺应了财政科学化精细化管理要求，强化了财政资金的核算，细化了资金的来源和支出流向的核算；对公共卫生专项资金收支启用了项目核算功能，按项目名称逐一进行核算。

2、新增了在建工程核算

新制度将基建会计纳入了“大帐”管理，，新制度规定了至少按月根据基建帐中相关相关科目的发生额在“大帐”中反映。

3、强化了财政投入资金的核算

新制度重新界定了财政补助收入的核算口径，即在同级财政部门（有经费领拨关系）取得的种各类财政拨款，才能确认财政补助收入。

4、结转结余核算的变化

新制度中根据“财政拨款结转结余”不参与结余分配、不转入“事业基金”，“专款专用”的预算管理原则，区分了财政补助和非财政补助结转和结余的核算。

5、固定资产和无形资产核算的变化

新制度创新性引入了固定资产折旧/无形资产摊销，明确了折旧和返销的具体核算，使得固定资产和无形资产现实价值更加真实准确；同时强化了资产计价和入帐管理，新制度中对捐赠、无偿调入等资产进行了明确，要求在没有相关凭据、同类或类似资产的市场价格也无法取得的情况下按照名义价入帐，规范了这一类资产的入帐管理。

（二）核算方法的改变

会计核算基础变化：新制度规定事业单位会计核算采用收付实现制，部分经济业务或事项采用权责发生制。具体采用哪种方法在会计科目里进行了固化，如权责发生制体现在“财政应返还额度”、“应付职工薪酬”等中。

（三）全面完善了会计科目体系

新制度中共分5大类48个会计科目，明确规定一级科目不得更改，明细科目可根据行业特点进行具体设置。

（四）改进优化了财务报告体系和结构

新制度借鉴了国际惯例的做法，对资产负债表进行了分类列示，改进了收入支出表结构，即全面反映了事业单位收入支出，又同时反映了非财政补助结余等情况。财务报告体系的改革，与企业会计报表保持了一致，并且增加了报表附注，与国际进行了接轨。

三、新会计制度下对公共卫生事业单位会计核算影响分析

（一）对会计报表的影响

按照新会计制度规定和要求，月度报表包括资产负债表、收入支出表，年度报表除上述报表外另增加财政补助收入支出表及附注，整个报表系统没有收入明细表、支出明细表，其造成的影响：首先，对于管理者而言，每月仅从两张月报中只能反映资产负债状况，收入类只能反映财政补助收入、事业收入总额，无法了解更为详细的收支信息及项目资金收支情况；其次财务人员进行财务分析时缺乏明细对比，无法对单位内部管理作出应有的分析比较。

（二）对会计信息确认和计量披露的影响

1、对会计信息确认的影响

新制度中部分科目核算不够科学，如事业收入的核算。根据《事业单位会计制度》规定，财政专户管理模式下应当上缴国库或财政专户的资金不计入事业收入，从财政专户核拨给事业单位的资金和核准不上缴国库或财政专户的资金才能计入事业收入。这一规定从财政和预算管理上来说，加强了收入上缴的规定，实行了国库集中收缴，杜绝了隐瞒、滞留、截留、挪用和坐支，但是对单位财务及内部管理造成一定困惑，首先，从收入概念上来说对事业单位受托责任人造成信息失真，按现行会计制度核算每月提供的报表事业收入反映的是专户核拨的收入而不是事业单位实际实现的收入；其次，不利于内部管理，目前的公共卫生事业单位不仅有财政拨款，更多的资金来源是单位所创收的非偿还性资金，这部分收入对于单位内部管理来说要进行成本核算、科室核算，为单位制定工作计划等提供依据，这样势必造成收支核算口径不一致。再其次，按新制度核算方法核算事业收入对收入明细帐无法反映，因为收入发生后会计处理为应缴财政专户，返还时才确认收入，这样只能反映一个资金总额，对于不同的公共卫生事业单位不同的明细收入无法详细反映。

2、对会计信息质量的影响

财政专户管理模式下事业收入确认方法对于全国公共卫生系统来说，不同的财政政策下收入核算口径不一致，造成全国同行业信息无法对比分析，行业分析难于进行，相同性质的事业单位进行同一性质业务的会计处理，却有着不同的原则、方法和程序。

（三）事业支出明细核算的归集增加难度

1、事业支出下的明细科目与实际工作不一致性：新会计制度中事业支出明细科目的核算是按照基本支出、项目支出后分资金性质再按政府收支分类的经济分类科目进行的核算，款级明细科目中商品和服务支出下的明细科目支出与公共卫生事业单位复杂的经济业务不十分对应，使得在实际工作中大量无法对应的支出都列在了其他支出中，造成其他商品和服务支出数字过大，而部门预算管理中对其他支出是有限定比例要求的。

2、公益性支出无明细科目反映：从新《事业单位财务规则》中清晰可见新制度强化了事业单位的公益性，但是实际工作中财务管理和核算中的真正公益性支出业务没有科目归集，只能列入商品和服务支出中的其他支出中。

四、公共卫生事业单位执行新制度会计核算的应对措施

1、改进完善会计报表。

在现行新会计制度下公共卫生事业单位结合单位实际情况进行添加会计报表，如事业收入明细表，事业支出明细表，将收入和支出明细分资金类别列示出来，无论是财政部门、行业主管部门还是单位内部管理人员，均能看出收支情况，也可通过这些明细反映人财物的分布情况（包括财政性资金和自我创收能力），科室成本状况，有利于单位降低成本，提高资金使用效率和财务管理水平。

2、设置备查帐

根据新新会计制度财政专户管理模式下的事业收入核算，为方便事业单位财务管理和成本核算，可以采用借鉴《基层医疗机构会计制度》设置备查帐的办法，事业收入总额按照新制度规定核算，明细核算利用备查帐分单位具体明细收入项目进行归集，如检验收入、监测收入、门诊收入、住院收入等，以方便单位全年总结、计划、成本核算的需求。

3、建立健全行业会计制度或规章

按照政府收支分类，我国的医疗卫生行业分为三类：公立医院、基层医疗卫生机构和公共卫生机构三类，目前，前两家机构均有自己的行业会计制度指导其会计核算工作，公共卫生事业单位执行的是此次《事业单位会计制度》，因公共卫生机构很多工作任务、职能和工作内容与医院及基层医疗卫生机构是相似的，故对于类似的经济业务可采用两家的会计制度进行参考执行。

五、结论

本文研究了新会计制度下公共卫生事业单位在会计核算实际工作中显露出的一些问题，笔者认为对于公共卫生事业单位会计核算，除了会计人员要提高自身业务水平、加强应对能力外，还需有关部门制定切实可行的规章和办法，既有利于财政部门的管理，又有利于公共卫生事业单位的财务管理，以提高会计信息使用效果，发挥会计信息应有的作用。

总之，新会计制度适应了新形势发展的需要，借鉴了国际惯例，规范了事业单位的收支管理，完善了结转和结余资金管理，加强了资产管理，体现了财政改革的新要求。但是对于具有行业特色的事业单位还需要进一步出台相关政策，如专用基金提取比例、固定资产提取折旧和不提取折旧的具体规定，以规范全国不同规模不同行业的事业单位会计核算。