略论环境审计依据

环境 问题 是人类 社会 面临的重大课题。环境恶化不仅 影响 到 经济 的持续 发展 ，而且直接威胁到人类的健康和生存，关系到每个人的切身利益。因此，各国越来越重视环境管理问题。作为环境管理系统重要组成部分的环境审计，如何迎接“入世”的绿色挑战，是广大审计人员面临的紧迫问题。在我国，环境审计对各审计组织机构来说都是一个新 内容 ，有许多 理论 和实务问题需要 研究 。本文试就环境审计依据的有关问题谈谈粗浅看法。

一、环境审计依据的内容

审计是一项独立的经济监督活动。审计工作依法进行审计就需要有审计依据。环境审计依据，是衡量和评价环境审计对象的真实性、合法性和效益性的准绳，也是审计人员对有关经济活动的环境方面查明事实真相后，据以判断是非优劣，作出审计结论的尺度。环境审计依据包括以下两个方面：

（一）有关环境方面的 法律 、法规和规章。

2、法律。即由全国人大以及全国人大常委会制定的有关环境保护法的规范性文件。包括：《环境保护法》、《森林法》、《渔业法》、《水法》、《矿产资源法》、《水污染防治法》、《大气污染防治法》等。

3、行政法规和规章。行政法规是由国务院制定或颁布的调整环境关系的规范性文件。如：《水土保持工作条例》、《森林法实施细则》、《噪声污染防治条例》等。行政规章是由国务院下属主管部门制定或颁布的规范性文件。如：《环境保护标准管理办法》、《水污染物排放许可证管理办法》、《土地复垦规定》等。

4、地方性环境法规和规章。即由县以上地方人民代表大会、人民政府制定或颁布的有关环境方面的规范性文件。

5、国际公约中的环境保护规范。我国先后加入了一批保护资源和环境的一般性国际公约、协定和议定书。主要有：《国际捕鲸公约》、《联合国海洋公约》、《生物多样性公约》、《气候变化框架公约》、《保护臭氧层维也纳公约》、《国际热带木材协定》等。这是衡量和评价我国在环境保护方面，履行国际公约和议定书情况的依据。

（二）有关提高环境质量的环境标准。环境标准是国家为了控制污染、维护环境质量和生态平衡而制定的各种环境技术指标和技术规范的总称。

1、环境质量标准。即在一定时间和空间内，对各种环境介质（大气、水、土壤等）中，有害物质所规定的允许含量与要求。它是确认环境是否已被污染的依据。

2、污染物排放标准。它是为实现环境质量标准，根据经济和环境条件，对排出的污染物或有害因素所作的控制规定。它是确认排污行为是否合法的依据。

3、环境基础标准。是对制订环境标准的有关名称、符号、原则、指南等作出的统一规定，是制订其他环境标准的基础。

4、环境 方法 标准。它是为环境保护工作中的试验、 分析 、抽样、统计、 计算 方法等而制定的标准，是环境纠纷中确认各方面所出示的证据是否合法的依据。

5、环境样品标准。是用来标定仪器、验证测量方法具有确定性能的物质所制定的标准，它是实现其他标准的基本物质条件。

二、环境审计依据的特点

明确环境审计依据的特点，对合理制定和运用环境审计依据具有重要意义。环境审计依据的特点有以下几方面：

1、综合性。环境审计依据规范和调整的范围涉及到环境利用、环境保护、环境污染的防治以及环境法律责任追究等方面，其内容紧连人们的生产活动和生活活动，牵涉到社会生活的方方面面，不仅立法主体多元，而且执法主体繁多，具有极大的广泛性。

2、技术性。环境审计依据不单纯规范和调整人与人之间的关系，更重要的是通过人与人之间关系的调整，来协调人与 自然 的关系。环境标准的确立，环境影响的评价，环境污染的控制等，均须建立在环境 科学 和工程技术的基础上，因而，环境审计依据的科学技术含量高。

3、共益性。环境是指影响人类生存和发展的各种天然的和经过人工改造的自然因素的总体，它包括地球环境、生态环境和人为环境。环境保护不只是某一部门、某一地域或某一国家的事情，而是一个全球性的问题，环境污染没有疆界，环境保护需要全人类的共同努力。环境审计依据无论是规范行为还是调整利益关系，最终目的与整个人类的共同利益是一致的。因而，它具有广泛的共同性和公益性。

三、完善环境审计依据的必要性

环境审计依据既是环境保护和环境管理的重要手段，又是审计组织开展环境审计的前提。在我国的经济和社会发展进程中，进一步完善环境审计依据是十分必需的。

1、我国的环境状况，需要完善环保法律、法规。我国正处在 工业 化和城镇快速发展的时期。 目前 ，在自然资源的开发、利用和环境管理、保护方面，未能使经济建设与资源、环境协调发展。主要表现在：第一，从自然界取得的资源超过了自然界的再生能力，资源浪费严重。大面积植物被无计划地砍伐，土地过度耕种，技术水平低下的矿产采掘，使有限资源被加速吞噬，造成资源日渐枯竭；野生动物，频遭偷捕。这些导致再生资源的生长与捕获比例失衡，不可再生资源大量浪费。第二，释放到环境中的生产废弃物超过了环境的净化能力。一些生产 企业 产生的噪声殃及居民、学校、 医院 、机关；废气进入大气圈，形成酸雨；污水通过各种渠道进人水域，污染河道和农田系统，污染饮用水源。每年因环境污染和生态破坏造成的直接损失十分严重；而环境遭破坏所带来的负面效应和潜在损失，更难以估量。凡此种种，说明环境状况需要国家和各级政府制定完善的环境法律、法规，以规范企业和人们的行为，使环境治理有法可依，从而，为开展环境审计提供法律环境。

2、实施可持续发展战略，需要完善环保法律、法规。我国 现代 化建设中，必须把实现可持续发展作为一个重大战略。可持续发展包括两个基本点：一是强调人类的经济行为应当与自然发展相协调，追求人与自然的和谐；不应凭借手中的技术，采取耗竭资源，破坏生态和污染环境的方式来追求发展；二是强调当代人在追求目前发展与消费时，力求使自己的机会与后代人的机会平等，不能使后代人由于现代经济过快发展而他受环境质量下降的恶果。要实现这种可持续性目标，也应有相应的法律法规，否则，难以遏止以浪费资源和牺牲环境为代价换取暂时的经济快速增长的不良现象。

3、拓宽审计领域，需要完善环保法律、法规。环境审计是协调环境、经济和社会三者效益相统一的纽带。经济再生产过程是以自然再生产过程为前提条件，而自然再生产又受到经济再生产过程的影响。要使环境、经济和社会协调发展，关键是加强环境管理。而环境管理责任是由政府部门及企事业单位具体承担的。其责任履行情况如何，需要由独立于环境管理者之外的第三者加以监督、鉴证和评价。审计组织以其超脱地位和特有的功能实施环境审计，对环境管理所发挥的重要促进和保障作用是其他机构无法替代的。目前尚缺乏环境审计方面的法律、法规。因此，只有通过环境审计的立法，扩大环境审计权限，建立可操作的环境审计工作细则，才能发挥审计组织在环境保护方面的特殊作用。

四、完善环境审计依据的对策

1、加强环境审计立法，规范环境审计工作。环境审计工作要依法审计，就要有环境审计依据。如果环境审计 法律 法规不完备、不配套，则审计监督难以实现。近二十年来，我国虽然颁布了一系列环保方面的法律法规，但缺乏具体规范环境审计工作的法规。已颁布的《审计法》、《 中国 独立审计准则》等法规中，都没有环境审计的 内容 和具体实施办法，使环境审计实施缺少法律依据。因此，要通过立法，完善法律体系，使审计组织在环境监督、管理方面有特定的审计权限，充分发挥审计的作用。另一方面，要制定具有可操作性的环境审计工作细则，使环境审计的范围、内容、程序和 方法 等走向制度化，使环境审计的实务操作规范化，提高环境审计工作质量。

2、严格环境标准管理制度。环境标准管理制度是实施环境保护的基本保证，是环境监督管理的核心，它对提高环境质量，推动环境 科学 技术的进步具有积极意义。二十多年来，我国在环境标准的建立方面虽已形成环境标准体系，但其中有些环境标准内容、功能、适用范围等方面，难以满足我国 经济 、 社会 与环境保护协调 发展 的需要。因此，一方面要进一步制定和完善相关的环境标准；同时，要积极采用国际环境标准。国际标准化组织已制定了ISO14000环境标准，运用这些标准，有助于形成统一的环境评价尺度，以适应环境审计国际交流的需要。另一方面，各级环保部门，要合理制定环境标准实施计划，充分运用环境监测手段，监督检查环境标准的执行。

3、在 企业 会计 准则中，增加报告环境责任的内容。我国在资源型初级产品方面，如铁矿石、石油、木材等，现行的资源管理手段尚不完善，资源产品价格中求将环境成本 计算 在内。这样势必形成这种结果：一是加入WTO后，很难避免发达国家利用贸易方式攫取我国的战略资源，从而增大对生态环境的压力；二是进行环境绩效审计时，不利于对环境管理系统有效性的评价。因此，加快建立我国环境会计已是当务之急。但建立环境会计不是一蹴而就的， 目前 可以采取过渡性措施，即，通过修订《企业会计准则》，增加报告环境责任的内容。具体可包括两方面：一是对已进入会计记录的环境事项，规定在会计报表附注中加以披露；二是对未进入会计记录的环境事项，可通过“环境报告”予以揭示。“环境报告”的格式、报告的具体内容、报告周期等，在《企业会计准则》中另作规定。这样，有利于增强企业的环保意识，明确环保责任，也有利于各审计组织能够有效介入环境审计，促进环境审计工作的深入发展。