论公司治理结构对审计收费的影响

摘要:我国公司治理结构的主要特征是股东的缺位｡股东缺位的公司治理结构扭曲了我国会计师事务所正常的审计收费模式｡优化公司治理结构,使审计收费模式正常化,应借鉴西方国家的经验,在公司内部建立审计委员会制度,并且大力推进国有股权分置改革｡

关键词:审计收费;公司治理结构;股东

审计收费(Audit Fee)也称审计定价(Audit Pricing),是审计服务供需双方就审计服务供求所达成的价格,是客户与注册会计师之间重要的经济联系,是审计市场的重要组成部分[1]｡我国恢复注册会计师制度至今已有二十多年的历史,但是审计服务市场的低价竞争一直困扰着我国注册会计师行业的发展｡究其原因,笔者认为我国特殊的公司治理结构对其产生了很大的影响｡因此,分析我国公司治理结构的特点及其对我国会计师事务所审计收费的影响,对解决我国会计师事务所行业审计收费问题有着重要的现实意义｡

一、我国会计师事务所审计收费中存在的问题

会计师事务所行业在市场经济秩序的维护中,扮演着十分重要的角色,注册会计师的执业活动与社会公众利益､国有企业改革与发展､资本市场的发育完善等都息息相关｡但是,审计市场上的审计收费问题却一直困扰着我国会计师事务所行业的发展｡综合表现为以下两大问题:

1.审计收费的标准不统一｡我国注册会计师审计收费的依据是《中华人民共和国价格法》和《中介服务收费管理办法》｡《中介服务收费管理办法》的第6条规定:“中介服务收费实行在国家价格政策调控､引导下,主要由市场形成价格的制度”,其中第二款规定:“对评估､代理､认证､招标服务收费等市场竞争不充分或服务双方达不到平等､公开服务条件的中介服务收费实行政府指导价”｡由此,我国注册会计师行业的审计收费实行政府指导价格｡由于《中介服务收费管理办法》未对收费作出统一的､具体的规定,因此,各省财政部门会同物价管理部门又制定了本省的收费标准｡从各省的收费标准来看,都规定有计时收费和计件收费标准,而且标准都不一致,地区之间存在很大的差异｡

2.真实的审计收费价格为会计师事务所与被审计单位的协商价格｡会计师事务所通常是与被审计单位通过谈判最后达成协议金额｡以笔者所在地区为例,审计收费通常由会计师事务所在考虑了收费标准､同行的收费以后,提出报价,最后由双方协商确定报酬｡这样,会计师事务所就很难按照标准收费,据笔者所在地区的业内人士告之,实际收到的费用只占标准的50%～60%,收费低廉可见一斑｡西方国家的研究表明,注册会计师的审计收费由三部分组成:产品费用(执行必要的审计程序､出具审计报告所需的费用);预期损失(包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本);会计公司正常的利润[2]｡在低廉的审计费用的情况下,注册会计师只有通过降低审计证据的质量和减少审计证据的收集数量来降低直接成本｡审计证据的不足可能严重降低注册会计师发现会计报表存在错误和舞弊的概率,进而造成审计质量下降｡

二、我国公司治理结构的主要特征

我国公司治理结构的主要特征是股东的缺位｡财产所有者无论是大股东还是中小股东都处于缺位状态,大股东和中小股东缺位的原因又有所不同｡

1大股东的缺位｡主要是多层次的委托―代理关系｡以国有控股企业为例,在中央政府―地方政府或行业性总公司―国资委―上市公司的管理阶层这三个层次的委托代理关系中,代表国家利益的中央政府是国有控股企业的实际大股东(最终委托人);地方政府及国资委是名义大股东(中间代理人);中央政府通过中间代理人把国有控股企业的经营管理权委托给上市公司管理层(最终代理人)｡由于存在至少三个层次的委托代理关系,每个层次都会使实际大股东对国有控股企业的监督或多或少的衰减,从而造成大股东的缺位｡

2.中小股东缺位｡主要是中小股东缺乏法律的授权｡以上市公司为例,中小股东一般是通过购买流通股形成的｡中小股东为了保护自己的投资而有非常强的监督公司财务的意愿｡但依据现行法律,中小股东因为持股比例过小难以进入公司的董事会或者监事会,从而造成中小股东的缺位｡中小股东投资决策时只能被动依赖上市公司提供给社会的公开财务信息｡

三、我国的公司治理结构扭曲了正常的审计收费模式

理论上,正常的审计收费方式应该是注册会计师接受审计委托人的委托对被审计人进行审计,并向审计委托人报告工作和收取费用｡此时,委托人是现实的,审计人员的审计收费独立于被审计人,从而形成正常的审计委托代理关系｡财产所有者把自己的财产委托给经营管理者进行经营管理,同时委托注册会计师对经营管理者的受托经济责任的履行情况进行审计｡因此,正常的审计关系应该是注册会计师接受审计委托人的委托对被审计人进行审计,并向审计委托人报告工作和收取费用｡在这三者的关系中,会计师事务所应是独立的,管理层经营者与审计主体的代表注册会计师也理应是相互独立的,二者之间不应存在任何契约利益关系,这样才能保证注册会计师客观公正地履行职责,切实对股东负责[3]｡三者之间正常的审计关系图如下(见图1)｡

在我国公司治理结构中,由于股东缺位,本应由董事会来选择会计师事务所,实际上由公司的经营管理者来选择了,而且还有权决定审计收费的支付,这就打破了相互独立的“三位一体”的审计关系,扭曲了作为审计主体的会计师事务所应处的位置｡会计师事务所首先应对作为委托人的股东､董事会负责,而事实上很难做到｡会计师事务所受雇于管理层,作为交换以评价管理层的经营业绩来收取经营管理者支付的审计费,这就难免有看管理层眼色行事,出具欠恰当的审计报告｡再深一层看,注册会计师作为“理性”的经济人,同样也受到追逐自身利益最大化的诱惑和驱使,在受雇于经营管理者而不是董事会的情况下,理性选择也会趋向与经营管理者进行审计合谋,以图“双赢”｡“三位一体”的审计格局被破坏(见图2)｡

由于股东的缺位和审计市场的恶性竞争,审计市场就出现了“柠檬市场”现象｡由于经营管理者拥有选择会计师事务所和支付审计费用的权力,所以,在审计市场上就出现了购买审计意见的现象,高质量的审计被规避,于是就出现了审计收费的高低与审计质量的高低不匹配的现象,也就是出现了柠檬市场,低质量的审计报告反而可以卖个好价钱｡

四、优化公司治理结构，使审计收费模式正常化

解铃还需系铃人,只有积极地改善公司治理结构,强化公司的内在监督机制,才能使会计师事务所摆脱这种尴尬境地,并且能为注册会计师保持独立性提供一个良好的执业环境｡本文具体给出以下建议:

1.借鉴西方国家的经验,在公司内部建立审计委员会制度｡1972年,美国证监会发布第123号会计研究公告,要求所有的上市公司建立由非执行董事(独立董事)组成审计委员会｡加拿大等国也有同样要求｡欧美等市场经济发达国家在20世纪70年代,几乎均要求所有的上市公司建立由非执行董事组成的审计委员会｡结合我国实际,在董事会下设立由独立董事组成的审计委员会,作为公司治理的一个重要的监控机构,上对董事会负责,下对管理层监控,具体负责会计师事务的聘用､续聘和收费等事项｡这样做能够割断管理层与会计师事务所之间的直接利益关系｡

2.大力推进国有股权分置改革｡按照我国证监会出台的《上市公司股权分置改革管理办法》,进行上市公司股权分置改革,非流通股股东向流通股股东支付对价后可以流通上市,实行同股同价同权,这样能够分散股权,增加股东代表的广泛性,有利于解决国有股一股独大和股权分置的问题,从而改善上市公司法人治理结构,在基础层面上预防由于公司治理不完善可能存在的舞弊行为｡

参考文献:

[1] Simunic, D. A. The pricing of audit services?押 Theory and evidence[J].Journal of Accounting Research,1980,22(3):161-190.

[2] 刘彤.推进股权分置改革 改善注册会计师外部执业环境[J].会计之友,2007,(2).

[3] 郭立田,王砚书.会计师事务所审计收费问题成因剖析及其治理[J].当代财经,2005,(10).