论衡量审计项目优劣的基本标准

本文认为，应将审计目标的确定和实现程度作为衡量审计项目优劣的基本标准。

一、审计目标的确定和实现程度具体反映了审计机关审计职责的履行情况

审计目标是审计行为的出发点，是审计要达到的目的或境地。审计职责是审计机关开展审计工作要达到的工作目的，它是社会需求、审计职业自身能力和审计的固有职能等多种因素的综合反映。虽然我国目前的相关 法律 法规对于审计工作应该达到什么样的具体目标并没有明确规定 ，但从目前已经颁布的有关法律法规和审计准则来看，审计工作的目标包括真实性、合法性和效益性三个方面，审计机关的审计职责不仅是揭露问题，更重要的是要作为独立的第三方，对被审计事项进行评价，从而发挥审计机关的监督作用。

审计目标是审计职责的具体反映。换句话说，审计机关的审计职责是通过所实施的审计项目的审计目标来实现的。每个审计项目的审计目标确定是否准确科学、审计目标实现程度如何，直接关系到一个审计机关审计职责的履行程度。从这方面来说，审计机关必须把具体审计项目的审计目标与审计职责的全面履行紧密联系起来，从审计职责的高度考虑和重视审计目标问题，通过具体审计项目的目标来充分反映审计职责和审计工作的价值。因此，将审计目标的确定和实现程度作为衡量审计项目优劣的基本标准，对于整个审计机关很好地履行审计职责具有重要意义。

二、将审计目标的确定和实现程度作为衡量审计项目优劣标准，适用于所有审计项目，具有可比性和全面性

作为衡量审计项目优劣的标准，首先必须具有可比性和全面性，这一点是最重要的。将审计目标的确定和实现程度作为衡量审计项目优劣的基本标准，符合这一条件。

任何一个审计项目都要有审计目标。审计目标是区分审计项目性质的重要标志。不同的审计项目，审计目标是不同的。比如说，财务报表审计的目标是对财务报表的真实性、公允性发表审计意见， 经济 责任审计的目标多是对领导干部任期经济责任的履行情况进行审查和评价，效益审计的目标是对被审计事项的经济性、效率性和效果性进行评价。即使在目前我们审计机关开展的审计工作中，预算执行审计、 金融 审计和行政事业单位审计、重点建设项目审计的审计目标也是不同的。

尽管在不同的审计项目中，审计目标的 内容 和具体表述上存在很大差异，但任何一个审计项目都要确定审计目标，都要事先确定要达到的目的，所有的审计项目的执行、报告都是围绕事先确定的审计目标来进行。因此，审计目标的确定和实现程度是通用的标准，可以用来衡量任何一个审计项目。在这一衡量标准下，审计项目无论大小，无论背景条件如何，其优劣都是可比的。

目前的优秀审计项目评审标准，即审计的规范化情况和审计揭露问题及审计取得成效情况，都是审计目标的确定和实现程度这一标准的部分表现。其中审计规范化的要求是每个审计人员按照准则要求都必须做到的，都是为合理保证实现审计目标而设定的最起码的要求。没有按照审计准则要求规范地计划、执行和报告审计，就意味着连最起码的专业要求都没有达到，审计的产出肯定是不合格的，更没有资格参加优秀项目评选。审计署的优秀审计项目评选办法 中就指出，参加优秀审计项目评选的， 应当符合的第一个条件就是，审计工作全过程能严格按照审计法及其实施条例、审计准则和审计项目质量控制办法的规定进行。

揭露问题仅仅是审计目标实现程度的部分表现。如果我们确定的审计项目的目标就是发现大案要案，那么发现了大案要案就标志着审计目标实现程度很好。然而，揭露问题并不是所有审计项目都要实现的目标或者都能够达到的效果。如果审计项目的目标不是揭露问题，那么，所有的程序、 方法 的设计和安排，都不会以揭露问题为审计的方向，结果 自然 不会有那么多大案要案。假设我们确定的审计目标是揭露其中存在的违法违规问题，如果被审计单位根本不存在严重的违法违规问题，审计人员再怎么努力，也不会发现严重的违法违规问题。在这种情况下，我们根据优秀项目评审标准，就不能判断这个审计项目优秀。这显然有些片面，不够客观。

三、审计目标的确定和实现程度是审计项目优劣的集中体现，反映了审计工作的客观 规律 和本质要求，具有代表性和可接受性

可以说，审计目标的确定和实现程度是审计项目优劣的核心和集中体现，这是审计工作的客观规律和本质要求，因此能够广泛地被审计人员及其他有关各方所认可。主要表现在两个方面：一方面，审计项目的全过程都是以审计目标为中心的，审计项目的优劣取决于审计目标的确定和实现程度；另一方面，审计目标的确定和实现程度是客观的，任何情况下的一个审计组和审计人员都能接受。

审计目标对审计项目全过程都有重要的指导作用。在一个审计项目中，明确了审计目标就等于明确了审计的方向，换句话说，只有确定了审计目标，审计人员才有了审计的方向，审计最终才会得出结论，否则审计活动是盲目的，审计的论点是分散的。审计过程中审计方案的制定，审计证据的收集和鉴定以及审计报告都是为实现审计目标服务的。审计准则和审计质量控制办法等文件中为审计过程每一个环节提出的规范要求，也都是为实现审计目标提供保证的。

在计划阶段，审计人员必须首先确定审计目标，并根据审计目标选择确定审计标准以及审计的范围、设计审计程序和方法。审计目标的确定决定了审计标准的选择。例如，审计目标是对财务报表发表意见，那么，审计的标准主要就是国家有关的财政财务制度；如果审计目标是确定项目完成情况，那么，审计的标准将主要是项目完成的计划等。审计目标不是抽象的，而是非常具体的，其所涉及的领域也是有限定的。因此，究竟审计涉及的范围如何，取决于审计目标。审计程序与方法不过是实现审计目标的措施和途径而已，不同的审计目标要求有不同的措施和途径去实现。

在实施阶段，审计人员要围绕审计目标收集审计证据，并且针对审计目标不断对证据进行评价和鉴定，围绕审计目标，对收集的证据进行 分析 归纳，提出初步的审计意见和结论。审计证据收集的过程，就是证实审计目标的过程。收集哪些证据、收集什么类型的证据，怎么收集这些证据，都要由审计目标来决定。所谓审计证据的充分性、可靠性、相关性，也都是针对审计证据对于审计目标的证实能力来说的。在审计过程中，审计人员要不断围绕审计目标对证据进行评价和鉴定。如果发现所收集的证据不足以证实审计目标或者所实施的审计程序不足以达到审计目标，审计人员还要考虑采用其他替代程序，扩大程序范围，补充收集证据。收集审计证据的目的，是为了回答审计目标确定的问题或者达到某种境地。在一个审计项目的实施过程中，每一个审计人员都要按照分工，对具体审计事项的审计证据进行分析归纳，形成初步的审计意见和结论。这个分析归纳的过程，也必须紧紧围绕事先确定和分解的审计目标来进行。

在报告阶段，审计人员需要根据审计目标出具评价意见，编写审计报告。对于审计发现的 问题 ，要根据其对审计目标的 影响 程度来决定是否写入审计报告进行披露。简单地说，审计评价就是针对审计目标，以审计发现的情况为基础，依据评价标准，总括地发表审计意见或得出审计结论。即回答事先确定的审计目标问题或者就目标确定的境地进行回答或说明。《审计机关审计事项评价准则》第5条规定，审计机关应当根据审计方案规定的审计目标确定审计事项的评价范围，对被审计单位财政收支、财务收支的真实性、合法性和效益性进行评价.从这个规定也可以看出，审计评价的范围仅仅限于审计目标，而不是对所有的事项和方面都要进行评价。对于审计发现的问题，我们要从金额和性质两个方面来考虑其对于审计目标是否具有重要影响，进而决定其是否写入审计报告进行披露，如果对于审计目标具有重要影响，该事项就应该写入审计报告进行披露。这个影响程度是否重要需要审计人员针对审计目标进行判断。

四、审计目标的确定和实现程度是结果导向的衡量标准

事实上，衡量审计项目优劣与我们在效益审计过程中衡量一个项目或活动是一样的。我们衡量一个被审计项目优劣，主要是看事先确定的目标达到了没有，然后再看它是否讲究了 经济 性和效率性。衡量一个审计项目的成功与否，关键也是要看审计项目的结果，然后再看审计项目是否经济，是否有效率。

与其他项目一样，审计项目的结果包括审计项目的产出和效果两个方面。审计项目产出如何，其直接标志是事先确定的审计目标的实现程度。审计项目效果如何，取决于审计目标确定得是否准确、 科学 ，因为审计的全过程是由审计目标决定的。因此，将审计目标的确定和实现程度作为衡量审计项目优劣的重要标准，是结果导向的，是科学的。

五、审计目标的确定和实现程度是可以评价和衡量的

作为衡量审计项目优劣标准的第三个条件是，该标准必须是可以评价和衡量的，可以通过一定的载体进行考察和判断，否则，尽管一个标准可能是通用的，也可能同时是有代表性的，但它仅仅是可以想象而不可以衡量和评价的，最终也是不能成为现实的衡量标准。

审计目标的确定和实现程度是可以评价和衡量的。

审计目标的确定情况，就是指审计目标的确定是否准确、科学。具体地说，就是审计目标的确定是否反映了当初审计项目立项的愿望，是否抓住了人们关心的问题，审计结果公布之后，是不是在 社会 上引起广泛关注，产生了很大的反响，是不是真正促进了被审计单位改进管理，提高了效率和效果。审计目标确定得准确、科学，就意味着审计项目预期要达到的目标是理想的，审计人员遵循服务于这个审计目标的审计方案进行审计，就应该能够达到这个目标 .衡量审计目标的确定情况，主要针对审计方案中对于审计目标的描述，对比立项背景以及审计后产生的影响和效果来考察。

审计目标的实现程度，就是审计过程的产出与审计方案中审计目标的设计相比的符合程度，具体地说就是目标确定的问题都回答了没有，预期目的达到了没有。如果我们确定的审计目标是摸清家底，那么，所有的家底都摸清了没有，是不是只了解了其中的一部分。再比如，审计目标是揭露其中存在的违法违规问题，那么，审计后必须能够回答：究竟被审计单位是否存在违法违规问题，存在的违法违纪问题都揭露出来没有，报告中披露的问题是不是就是问题的全部。再如，审计的目标是对财务报表发表意见，那么审计报告中是否对报表发表了意见，如果没有对报表发表意见，即使发现了再多的违法违规问题，也不能算是一个成功的审计项目。衡量审计目标的实现程度主要通过将审计报告与审计方案的对比来考察 .

六、从审计目标出发评价审计项目，有利于促进审计工作的规范化，提高审计质量

将审计目标的确定和实现程度作为衡量审计项目优劣的标准，有利于引导审计组织转变审计项目质量管理的理念，更有效地实现审计的规范化、科学化。

毋庸质疑，衡量审计项目优劣的标准具有重要的导向作用。这个衡量标准就是审计机关的标杆，所有的审计组织和审计人员都会自觉地朝着这个方向去努力，从而对日常审计工作的开展产生重要的影响。例如，审计目标实现不全面是当前审计项目质量方面的一个突出问题。在实际工作中，由于人员少和为得到大案要案的结果，审计实施过程中往往只注意追查个人腐败和犯罪问题，审计目标的大量的其他方面都忽略了，最后交上来的报告有着惊人的违法违规金额、耸人听闻的事件，但对审计目标情况没有办法评价，没有全面回答，同时，审计组为追求遵守准则的效果，编制或补充编制对整个审计组并没有实际意义、而准则又要求必须编制的程序和底稿，从形式上将审计案卷做得完美。深究其中原因，我们不难发现，问题就在于有些人片面地认为，只有抓到大案要案或者发现的问题数量多才有可能成为优秀审计项目。

从 目前 的情况看，审计机关加强审计项目质量管理的重点是针对审计过程的主要环节进行控制，以完成规定动作、加强审核把关、分清和追究责任为主要措施，是没有中心的、被动的质量管理。这种强调用事后纠错问责式控制加强审计项目质量管理的做法，从单纯质量管理本身的角度来考虑，虽然也是必要的，但从质量管理的效果角度来讲，不如在审计前和审计过程中建立一些主动、积极的审计项目管理机制，更有利于调动审计组的积极性，提高审计项目的质量和效果。

将审计目标的确定和实现程度作为衡量审计项目优劣的基本标准，可以达到更好的质量管理效果。审计组织在这一衡量标准的引导下，以审计目标为中心加强审计项目全过程的质量管理，将贯彻执行审计准则作为基本前提 ，同时努力建立各种有利于全面实现审计目标、最大限度提高审计质量和效果的机制，变被动质量管理为主动质量管理。通过事中事前的、主动积极的控制机制的建立，一方面有利于审计组准确科学地确定审计目标和全面实现审计目标；另一方面，也在客观上为审计小组提高审计质量创造了良好的氛围和条件，更有利于逐步实现审计工作的规范化、科学化。